Czy dobrowolne umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlega opodatkowaniu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia.

W związku ze stwierdzeniem braku formalnego, o którym mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej pismem z dnia 23 marca 2010 r. nr ILPB2/436-20/10-2/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Powyższe zostało uzupełnione w dniu 30 marca 2010 r.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka ma zamiar nabyć udziały własne wspólnika w celu ich umorzenia na podstawie zawartej ze wspólnikiem umowy. Spółka wypłaci wspólnikowi wynagrodzenie. Wysokość wynagrodzenia za nabyte udziały zostania ustalona w stosownej uchwale zgromadzenia wspólników

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dobrowolne umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie udziałów własnych celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności podlegające opodatkowaniu zostały wskazane w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zawarty w powyższym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym. Wśród czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie wymieniono czynności nabycia udziałów własnych celem ich umorzenia.

Ponadto, nabycie udziałów celem ich umorzenia, uregulowane w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych, w swojej istocie jest odrębną instytucją prawną i różni się od transakcji sprzedaży praw majątkowych w rozumieniu Kodeksu cywilnego, która to sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. w przypadku nabycia udziałów własnych przez spółkę kapitałową mamy do czynienia z innym charakterem odpłatności niż w przypadku transakcji sprzedaży. Wynagrodzenie przysługujące wspólnikowi w zamian za zbywane udziały w spółce nie jest tożsame z pojęciem ceny, w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących sprzedaży praw majątkowych. Wynagrodzenie to stanowi formę rekompensaty za zaangażowany przez wspólnika kapitał, w związku z ograniczeniem lub całkowitym umorzeniem jego praw udziału w spółce.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez nią udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji o sygnaturze ITPB2/436-150/08/IL oraz w interpretacji o sygnaturze ITPB2/436-14/09/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. u. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
   1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
   3. umowy darowizny ? w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
   4. umowy dożywocia,
   5. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności ? w części dotyczącej spłat i dopłat,
   6. ustanowienie hipoteki,
   7. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   8. umowy depozytu nieprawidłowego,
   9. umowy spółki,
2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnych. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r., Nr 94 poz. 1037 ze zm.) udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być umorzone między innymi w drodze zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz spółki. Umorzenie to może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne) lub bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Kodeks stanowi, iż nabycie udziałów przez spółkę za zgodą wspólnika następuje za wynagrodzeniem.

Z kolei w myśl przepisu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. u. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 ww. ustawy przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. w świetle powyższego należy stwierdzić, iż cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 199 cyt. Kodeksu spółek handlowych nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin ?wynagrodzenie? nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu ?wynagrodzenie? świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Pojęcie ?ceny? zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie ?wynagrodzenia? określone w art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie są pojęciami tożsamymi, dlatego umowa nabycia akcji przez Spółkę od udziałowca celem ich umorzenia regulowana przepisami art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie jest umową sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, stwierdzić należy, iż nabycie przez Spółkę własnych udziałów od wspólnika za wynagrodzeniem w celu ich umorzenia ? jest szczególnym rodzajem umowy, niewymienionym w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym nie podlega temu podatkowi.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. organ informuje, że nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ITPB2/436-14/09/MK, interpretacja indywidualna

ITPB2/436-150/08/IL, interpretacja indywidualna