Czy dokonywany w ramach usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2010 r. (data wpływu 18 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) oferowanej przez Bank z siedzibą w X. Pozostałymi uczestnikami cash poolingu są polskie i zagraniczne spółki należące do tej samej grupy kapitałowej co Wnioskodawca, które posiadają rachunki Bank, a ponadto zawarły z tym bankiem umowę dotyczącą cash poolingu.

Celem usługi cash poolingu jest zwiększanie efektywności gospodarczej podmiotów uczestniczących w przedsięwzięciu poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald występujących na rachunkach wszystkich spółek z grupy. Funkcjonujący w Bank model cash poolingu oparty jest na następujących zasadach. Każdy z uczestniczących w cash poolingu podmiotów, wśród rachunków posiadanych w Bank, posiada również tzw. rachunek koncentrujący, prowadzony odrębnie dla każdej waluty.

Na zakończenie każdego dnia roboczego bank ustala ogólne saldo każdego z uczestników cash poolingu. Ustalenie to następuje poprzez stwierdzenie sald poszczególnych rachunków koncentrujących każdego z uczestników cash poolingu (saldo danego rachunku koncentrującego prowadzonego dla danego uczestnika cash poolingu jest wynikiem operacji dokonywanych w danym dniu na wszystkich jego rachunkach i przeniesienia stanów rachunków na zakończenie tego dnia roboczego na rachunek koncentrujący w danej walucie).

W oparciu o powyższe, bank stwierdza, który z uczestników cash poolingu na zakończenie danego dnia roboczego posiada saldo dodatnie (tzw. posiadacz dodatni), który zaś posiada saldo ujemne (tzw. posiadacz ujemny).

Następnie, na zakończenie danego dnia roboczego, bank przenosi na posiadaczy dodatnich całość lub część wierzytelności, które przysługiwały bankowi wobec posiadaczy ujemnych, otrzymując od posiadaczy dodatnich równowartość tych wierzytelności. Przeniesienie to opiera się bądź na metodzie alokacji proporcjonalnej (polega ona na tym, iż ogólna suma wierzytelności przysługujących bankowi wobec posiadaczy ujemnych jest dzielona proporcjonalnie pomiędzy posiadaczy dodatnich i przelewana na każdego z nich w wysokości wynikającej z dokonania proporcjonalnego podziału), bądź na metodzie alokacji priorytetowej (polega ona na tym, iż ogólna suma wierzytelności przysługujących bankowi wobec posiadaczy ujemnych nie jest dzielona proporcjonalnie pomiędzy posiadaczy dodatnich, lecz poszczególnym rachunkom posiadaczy - w zależności od tego, czy saldo na ich rachunku koncentrującym jest dodatnie, czy ujemne - przypisywane są odpowiednie priorytety określone cyfrą, wskazujące dla posiadaczy dodatnich - pierwszeństwo w nabywaniu przez nich wierzytelności, a dla posiadaczy ujemnych - pierwszeństwo w zbywaniu przez bank wierzytelności wobec nich).

Na początku następnego dnia roboczego każdy posiadacz dodatni, na rzecz którego w poprzednim dniu roboczym dokonany został przelew wierzytelności, dokonuje zwrotnego przelewu przedmiotowych wierzytelności, otrzymując od banku równowartość tych wierzytelności, w wyniku którego ponownie bankowi (a nie - jak przez okres od zakończenia poprzedniego dnia roboczego do rozpoczęcia następnego dnia roboczego - posiadaczowi dodatniemu) przysługują wierzytelności wobec posiadaczy ujemnych.

W efekcie uczestniczenia w cash poolingu spółka, u której w danym dniu wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo dodatnie, otrzymuje odsetki wyższe od tych, jakie otrzymałaby w przypadku zdeponowania na rachunku bankowym kwoty w wysokości tego salda, natomiast spółka, u której w danym dniu wystąpiło saldo ujemne, płaci odsetki niższe od tych, jakie zapłaciłaby w przypadku zaciągnięcia w banku kredytu w wysokości tego salda. Od każdej spółki uczestniczącej w cash poolingu (a więc zarówno tej, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych danego miesiąca występowało na rachunku koncentrującym saldo dodatnie, jak i tej, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych danego miesiąca występowało na rachunku koncentrującym saldo ujemne) pobierana jest przez bank prowizja (prowizja ta pobierana jest za cały rok z góry). Wysokość odsetek pobieranych od spółki, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo ujemne, jak i prowizja pobierana przez bank od tej spółki, kalkulowane są w ten sposób, iż ich suma jest nie większa niż odsetki, jakie spółka, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo ujemne zapłaciłaby, gdyby zaciągnęła w banku kredyt w wysokości ujemnego salda. Wypłaty odsetek przez spółkę, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo ujemne, na rzecz spółki, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo dodatnie, dokonuje Bank S.A. na podstawie zawartej umowy cash poolingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy dokonywany w ramach usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) przelew wierzytelności, polegający na przeniesieniu przez bank na posiadacza dodatniego wierzytelności przysługującej bankowi wobec posiadacza ujemnego, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w związku z tym skutkuje u posiadacza dodatniego powstaniem obowiązku zapłaty tego podatku...

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych.

W zakresie podatku od towarów i usług w dniu 23 marca 2010 r. została wydana odrębna interpretacja Nr ILPP2/443-99/10-3/SJ.

Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w dniu 9 kwietnia 2010 r. zostały wydane następujące interpretacje indywidualne w zakresie:

• ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów w przypadku realizacji umowy cash poolingu Nr ILPB3/423-93/10-3/DS,
• w zakresie wypłaty odsetek uczestnikowi umowy cash poolingu niebędącego polskim rezydentem podatkowym ILPB3/423-93/10-4/DS,
• w zakresie ustalenia czy przepisy o niedostatecznej kapitalizacji znajdą zastosowanie w przypadku realizacji umowy cash poolingu ILPB3/423-93/10-5/DS.
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywany w ramach usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) przelew wierzytelności, polegający na przeniesieniu przez bank na posiadacza dodatniego wierzytelności przysługującej bankowi wobec posiadacza ujemnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w związku z tym nie skutkuje u posiadacza dodatniego obowiązku zapłaty tego podatku.

Za trafnością tego poglądu przemawiają dwojakiego rodzaju argumenty.

Po pierwsze podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z dnia 9 września 2000 r.

Umowy nienazwane a także czynności cywilnoprawne nie wymienione w ww. ustawie, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Umowa cash pooling nie została wymieniona w powoływanym przepisie. Nie jest ona również sprzedażą, zamianą ani pożyczką W związku z tym nie będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowany powołuje się na:

• postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 22 marca 2004 r. (sygn. ZP/443-34/04),
• postanowienie Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 17 września 2004 r. (sygn. ZD/436-3/04),
• postanowienie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 22 maja 2006 r. (sygn. PD 436-2/MG/06),
• postanowienie Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17 lutego 2006 r. (sygn. 1471/DC/436/59/05/HB),
• postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 22 lutego 2006 r. (sygn. PMO/436-18/2005/UM/16377),
• postanowienie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 26 listopada 2004 r. (sygn. PP/443-139-2-GK/04).
  
  

Po drugie, dokonywany w ramach usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolirig) przelew wierzytelności, polegający na przeniesieniu przez bank na posiadacza dodatniego wierzytelności przysługującej bankowi wobec posiadacza ujemnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na regulację art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z powoływanym przepisem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności na podstawie odrębnych przepisów jest opodatkowana podatkiem od towarów usług lub jest zwolniona od tego podatku (od zasady tej istnieją wyjątki, które jednak nie mają znaczenia z punktu widzenia rozważanego zagadnienia).

Z uwagi na fakt, iż wskazany wyżej przelew wierzytelności realizowany jest w ramach kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową (usługi caah poolingu), stanowiącej usługę finansową świadczoną przez bank, objętą zakresem podatku od towarów i usług i jednocześnie od tego podatku zwolnioną nie będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowany powołuje się na:

• postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 6 lipca 2004 r. (sygn. US72/SPC/436/16/2004),
• postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 28 lutego 2006 r. (sygn. 1472/SPC/436-50/05/AW),
• postanowienie Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego z dnia 7 października 2004 r. (sygn. I-3/436/8/EP/04),
• pismo Ministerstwa Finansów Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 15 maja 2002 r. (nr LK-971/LM/BG/02).
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki,
• umowy darowizny ? w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności ? w części dotyczącej spłat i dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki (akty założycielskie).
  
  

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne wymienione w pkt 1 lub 2 ( art. 1 ust. 1 pkt. 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny ? w części zobowiązaniowej ? nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. ?Cash pooling? polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku ?cash poolingu? mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik ?cash poolingu? posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników ?cash poolingu?.

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową ?cash pooling? nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży, zamiany lub pożyczki wymienionych w tym katalogu. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Należy wyjaśnić, że wobec tego, iż umowa cash poolingu nie została wymieniona jako podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych regulacje dotyczące podatku od towarów i usług pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie ma potrzeby rozpatrywania wpływu podatku od towarów i usług na opodatkowanie czynności dokonywanych w ramach umowy, która w ogóle nie została wymieniona w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako podlegająca opodatkowaniu.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż dokonywany w ramach usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) przelew wierzytelności, polegający na przeniesieniu przez bank na posiadacza dodatniego wierzytelności przysługującej bankowi wobec posiadacza ujemnego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie skutkuje u posiadacza dodatniego powstaniem obowiązku zapłaty powyższego podatku.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB3/423-93/10-3/DS, interpretacja indywidualna

ILPB3/423-93/10-4/DS, interpretacja indywidualna

ILPB3/423-93/10-5/DS, interpretacja indywidualna

ILPP2/443-99/10-3/SJ, interpretacja indywidualna