Skutki w podatku dochodowym od osób prawnych przeniesienia części majątku (udziałów) do nowoutworzonej (...)
Skutki w podatku dochodowym od osób prawnych przeniesienia części majątku (udziałów) do nowoutworzonej spółki (podział przedsiębiorstwa przez wydzielenie).
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej G.XN GXX E reprezentowanej przez Pełnomocnika ? Panią J.S. przedstawione we wniosku z dnia 06 sierpnia 2007 r. (data wpływu 20.09.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów przy podziale Spółki oraz odliczania strat z lat ubiegłych ? jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów przy podziale Spółki oraz odliczania strat z lat ubiegłych.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka VXX E GXXH posiada nieprzerwanie od 2001 r. akcje Spółki G.XN GXX E S.A. z siedzibą w P.; 100% akcji VXX E GXXH objęła w G.XN GXX E S.A. w połowie roku 2005. Obecnie planowana jest restrukturyzacja Grupy VXX w Polsce. W skutek restrukturyzacji powstanie w Polsce spółka holdingowa, która będzie posiadać udziały lub akcje w pozostałych spółkach Grupy VXX z siedzibą w Polsce, prowadzących działalność operacyjną. Obszarem działania spółki G.XN GXX E S.A. jest przede wszystkim dystrybucja energii. Spółka G.XN GXX E S.A. posiada udziały w spółkach: N.XN NE Spółka z o.o., G.XN T Spółka z o.o., N Spółka z o.o. W pierwszym etapie restrukturyzacji planowany jest podział spółki G.XN GXX E S.A. (podział przez wydzielenie). W wyniku podziału ze spółki G.XN GXX E S.A. zostaną wydzielone składniki majątkowe, które stanowią udziały w spółkach N.XN NE Spółka z o.o., G.XN T Spółka z o.o., GB Spółka z o.o. i N Spółka z o.o. Podzielona spółka G.XN GXX E S.A. będzie kontynuować działalność w obszarze dystrybucji energii. Wspomniane powyżej wydzielone składniki majątkowe (udziały) zostaną w wyniku podziału wydzielone i przeniesione na nowo powstałą spółkę VXX Polska Spółka z o.o., która w 100% będzie należeć do VXX E GXXH. Udziały posiadane przez G.XN GXX E S.A. w N.XN NE Spółka z o.o., G.XN T Spółka z o.o. i N Spółka z o.o. nie stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem nie umożliwiają realizacji zadań gospodarczych ich właścicielowi i nie są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo. VXX Polska Spółka z o.o. ma docelowo pełnić rolę spółki holdingowej.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy wartość rynkowa majątku przeniesionego w wyniku podziału G.XN GXX E S.A., tj. udziałów w N.XN NE Spółka z o.o., G.XN T Spółka z o.o., N Spółka z o.o., stanowi przychód dla G.XN GXX E S.A. i czy koszty nabycia są kosztami uzyskania przychodów związanymi z tym ewentualnym przychodem i czy ewentualnie powstała w roku podatkowym dokonania podziału strata może być rozliczana z przyszłymi dochodami G.XN GXX E S.A....
Zdaniem Wnioskodawcy, działalność dystrybucyjna spółki G.XN GX E S.A. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, natomiast posiadanie udziałów przez G.XN GXX E S.A. w innych spółkach nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Samo posiadanie udziałów nie doprowadza do powstania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ww. ustawy. Ponieważ wydzielony majątek G.XN GXX E S.A. przejmowany przez VXX Polska Spółka z o.o. w wyniku podziału nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wartość rynkowa tych przenoszonych składników majątkowych stanowi w G.XN GXX E S.A. przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kosztami uzyskania przychodów są koszty nabycia składników majątkowych czyli przenoszonych udziałów w spółkach: N.XN NE Spółka z o.o., GXN T Spółka z o.o. i N Spółka z o.o., co wynika z art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przychody i koszty związane z podziałem doliczane są do pozostałych przychodów i kosztów G.XN GXX E S.A., a zatem w przypadku wykazania w roku podziału straty w zeznaniu rocznym, kwota straty będzie rozliczana z przyszłymi dochodami na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Kodeks spółek handlowych wyróżnia następujące sposoby podziału spółek:
- przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
- przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
- przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
- przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).
W związku z powyższym w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są przy tym od tego, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce ? stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też nie.
Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa również zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełnić należy następujące warunki:
- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
- zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.
Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.
Wobec powyższego, majątek przejmowany w spółce G.XN GXX E S.A. w postaci udziałów innych spółek nie spełnia warunków powyższej definicji, w związku z czym nie stanowi też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.
Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach:
- na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez rozdzielenie) lub
- na spółkę przejmującą przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę zostanie przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz to co pozostało w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym podziałowi podlegać będzie spółka G.XN GXX E S.A. Część jej majątku w postaci udziałów w innych spółkach zostanie wydzielona i przeniesiona na nowo zawiązaną spółkę VXX Polska Spółka z o.o. Spółka dzielona (G.XN GXX E S.A.) nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą. Zatem w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z podziałem spółki przez wydzielenie, przy czym na spółkę nowo zawiązaną (VXX Polska Spółka z o.o.) przenoszone składniki majątku (udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością), co zostało powyżej wykazane, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W związku z powyższym przychodem w spółce podlegającej podziałowi (G.XN GXX E S.A.) jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną (VXX Polska Spółka z o.o.) ustalona na dzień wydzielenia.
Kosztami uzyskania przychodów są natomiast, na podstawie art. 15 ust.
1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane. Składniki majątkowe spółki dzielonej (G.XN GXX E S.A.) przeniesione na spółkę nowo zawiązaną (VXX Polska Spółka z o.o.) to udziały w innych spółkach, które amortyzacji podatkowej nie podlegały. Dlatego też w opisanym przypadku kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na nabycie (objęcie) tychże udziałów.
Biorąc powyższe wyjaśnienia pod uwagę, należy stwierdzić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w spółce G.XN GXX E S.A. (spółce dzielonej) dojdzie do powstania tzw. cichej rezerwy, która podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. stawką podatku określoną w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (19%). W związku z tym, na dzień podziału przez wydzielenie Spółka doliczy do przychodów podatkowych przychód określony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, natomiast w kosztach uzyskania przychodów ujmie koszty wynikające z art. 15 ust. 1ł ww. ustawy.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 tej ustawy). Natomiast, na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2 tegoż artykułu, poniesionej w roku podatkowym, dochodu w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.
Zatem, jeżeli spółka G.XN GXX E S.A., w roku dokonania podziału jej przez wydzielenie, poniesie stratę na prowadzonej działalności gospodarczej, którą wykaże w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8), będzie miała możliwość jej rozliczenia w następnych latach podatkowych zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W wyniku podziału spółki G.XN GXX E S.A. przez wydzielenie, Spółka nadal będzie istnieć (w wyniku podziału nie traci bytu prawnego), w związku z czym zachowuje ona prawo do rozliczenia straty własnej.
Jednocześnie informuje się, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług, wydana została interpretacja w dniu 17 grudnia 2007 r. nr ILPP1/443-252/07-2/IN.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Referencje
ILPP1/443-252/07-2/IN, interpretacja indywidualna