Czy podatek od czynności cywilnoprawnych od udzielonej pożyczki przez udziałowca w celu sfinansowania (...)

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

XXX Spółka z o.o. prowadząca działalność w X zamierza zaciągnąć pożyczkę od udziałowca na potrzeby prowadzonej inwestycji. Od 2007r. , w związku ze zmianą ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2, pożyczki otrzymane od udziałowca stanowią zmianę umowy Spółki. Art. 7 ust. 1 ustala stawkę podatku od umowy spółki na poziomie 0,5% wartości udzielonej pożyczki, co oznacza, że w przypadku otrzymania pożyczki od udziałowca należy odprowadzić podatek od czynności cywilnoprawnych. Spółka jest w fazie inwestycji związanej z budową fabryki, nie prowadzi innej działalności, nie osiąga przychodów z działalności operacyjnej, a jedynie przychody z działalności finansowej (odsetki od lokat).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek od czynności cywilnoprawnych od udzielonej pożyczki przez udziałowca w celu sfinansowania inwestycji należy zaliczyć do kosztów wytworzenia inwestycji, a po jej przyjęciu do użytkowania, w przypadku kolejnych pożyczek od udziałowców, podatek od czynności cywilnoprawnych będzie stanowił koszt uzyskania przychodów...

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymana pożyczka od udziałowca w celu sfinansowania inwestycji jest kosztem tej inwestycji, gdyż jest to koszt jej finansowania i stanowi o koszcie wytworzenia inwestycji, o którym mowa w art. 16 g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: ?Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

? Definicja kosztu wytworzenia nie jest katalogiem zamkniętym na co wskazuje sformułowanie ?? i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych?. Wyłączenia z kosztu wytworzenia inwestycji są katalogiem zamkniętym, gdzie nie wymieniono podatku od czynności cywilnoprawnych. Dlatego też Spółka uważa, że podatek od czynności cywilnoprawnych od otrzymanej pożyczki w celu sfinansowania konkretnej inwestycji jest ?innym kosztem dającym zaliczyć się do wartości wytworzonych środków trwałych? i powinien zwiększać wartość tej inwestycji. Po zakończeniu inwestycji podatek od czynności cywilnoprawnych od kolejnej pożyczki zaciągniętej w celu sfinansowania bieżącej działalności powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, za czym przemawia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: ?Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ??. Otrzymana pożyczka od udziałowca po zakończeniu inwestycji jest zaciągana w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, a podatek od czynności cywilnoprawnych od pożyczki otrzymanej od udziałowca nie został wymieniony w katalogu kosztów nie stanowiących uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1), dlatego podatek od czynności cywilnoprawnych od tej pożyczki na podstawie art. 15 ust. 1 powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Generalnie wydatki na inwestycje, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. ? Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Mogą one jedynie, przy pomocy amortyzacji, a zwłaszcza odpisów amortyzacyjnych, zmniejszać podstawę opodatkowania osoby prawnej. Stosownie do art. 16 f ust. 1 ww. ustawy podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych. Dokonywanie zatem odpisów amortyzacyjnych nakłada na podatników obowiązek określenia w prawidłowej wysokości wartości początkowej podlegających amortyzacji środków trwałych. Zasady ustalania przez podatników wartości początkowej składników majątku określa art.16 g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? w zależności od sposobu nabycia, rodzaju składnika majątku oraz okoliczności modyfikujących wielkość wartości początkowej. Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Spółka jest w fazie inwestycji związanej z budową fabryki. Dlatego dla ustalenia prawidłowej wysokości wartości początkowej środka trwałego będzie miał zastosowanie art. 16 g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 16 g ust. 4 ww. ustawy. Na podstawie pierwszego z przepisów za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Natomiast drugi z przepisów stanowi, iż za koszt wytworzenia uważa się:

1. wartość w cenie nabycia:

? zużytych do wytworzenia rzeczowych składników majątku,
? wykorzystanych usług obcych,
2. koszty wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, związane z wytworzeniem składnika majątkowego (np. składki ZUS),
3. odsetki, prowizje i różnice kursowe od wszelkich zobowiązań finansujących wytworzenie środka trwałego, ale tylko naliczone za okres do dnia przekazania go do używania,
4. inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji naliczonych za okres od dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka, w celu sfinansowania inwestycji (budowy fabryki), zamierza zaciągnąć od udziałowca pożyczkę. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. ? Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450), podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1 (m.in. umów spółek), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się ? przy spółce kapitałowej ? również pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza). Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC) i ciąży na Spółce (art. 4 pkt 9 ustawy PCC). Zapłata podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zaciągniętej pożyczki winna nastąpić w ciągu 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego i w tym samym terminie podatnik winien złożyć w tej sprawie deklarację (art. 10 ust. 1 ustawy PCC).

Biorąc powyższe wyjaśnienia pod uwagę, jeżeli podatek od czynności cywilnoprawnej, tj. od zaciągniętej od udziałowca pożyczki zostanie naliczony do dnia przekazania środka trwałego do używania stanowić będzie element jego wartości początkowej. Tym samym zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w ramach odpisów amortyzacyjnych.

Jeżeli natomiast po oddaniu środka trwałego (fabryki) do używania, Spółka zaciągać będzie od udziałowca kolejne pożyczki związane już z finansowaniem bieżącej działalności, to podatek od czynności cywilnoprawnych od tych pożyczek stanowić będzie koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztami są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Mając na uwadze powyższe uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć należy, iż to w gestii podatnika, w zależności od rodzaju prowadzonej działalności, jest dokładne określenie, które z kosztów są bezpośrednio lub pośrednio związane z przychodami. Spółka przedstawiła, że zaciągnięcie od udziałowca pożyczki (już po oddaniu inwestycji do używania) będzie miało na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów, stąd podatek od czynności cywilnoprawnych od tej pożyczki będzie stanowił koszt uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.