Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku połączenia spółek Wnioskodawca (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 18 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku połączenia spółek Wnioskodawca jako spółka przejmująca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku połączenia spółek Wnioskodawca jako spółka przejmująca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka, Spółka Przejmująca), należy do amerykańskiej Grupy zajmującej się produkcją części do silników lotniczych oraz turbin gazowych.

Wnioskodawca jest 100% udziałowcem spółki przejmowanej, powołanej w 2012 r. jako spółka celowa dla realizacji projektu inwestycyjnego na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE). Spółka przejmowana jest obecnie w fazie realizacji inwestycji i prowadzi działalność na terenie SSE, korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przyznanego jej zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE ? zezwolenie z dnia 23 maja 2014 r. (dalej: Zezwolenie).

Zezwolenie określa rodzaj działalności, która może być prowadzona na terenie SSE jako działalność produkcyjna, handlowa, usługowa w ramach wskazanych w Zezwoleniu pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Dodatkowo, Zezwolenie wskazuje warunki, które Spółka przejmowana jest zobowiązana spełnić. Podstawową działalnością spółki przejmowanej jest produkcja elementów części turbin gazowych wykorzystywanych do produkcji prądu elektrycznego, świadczenie usług wykonywanych na tych częściach (praca na materiale powierzonym), a także produkcja części do silników lotniczych.

Wielkość przysługującej spółce przejmowanej pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych jest wyliczana w oparciu o § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548 ze zm.; dalej: Rozporządzenie), tj. jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia.

W związku z modyfikacją pierwotnych planów inwestycyjnych i zmianą otoczenia biznesowego (brak wymogu prowadzenia projektu w odrębnym podmiocie), aktualnie Spółka jest zainteresowana ograniczeniem szeregu utrudnień w codziennym funkcjonowaniu dwóch podmiotów prawa handlowego (w szczególności w zakresie efektywnego zarządzenia płynnością finansową, co w obecnej sytuacji rynkowej ma ogromne znaczenie, ale także w zakresie dokonania odrębnej certyfikacji wyrobów produkowanych przez spółkę przejmowaną).

W związku z powyższym, w celu osiągnięcia efektu synergii oraz usprawnienia prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka rozważa połączenie ze spółką przejmowaną w sposób określony w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. Nr 1030; dalej: KSH), przy czym Spółka będzie spółką przejmującą.

Po połączeniu Wnioskodawca będzie prowadzić działalność gospodarczą na terenie SSE, w oparciu o majątek spółki przejmowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy i spółki przejmowanej, Spółka ? jako spółka przejmująca ? będzie sukcesorem Zezwolenia udzielonego spółce przejmowanej na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, a tym samym będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę Przejmowaną), jak również po dniu połączenia (przez Spółkę), a także będzie zobowiązana do wypełnienia warunków udzielonego Zezwolenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy i spółki przejmowanej, Spółka ? jako spółka przejmująca będzie sukcesorem Zezwolenia udzielonego tej spółce na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, a tym samym będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę Przejmowaną), jak również po dniu połączenia (przez Spółkę), a także będzie zobowiązana do wypełnienia warunków udzielonego Zezwolenia.

W ocenie Spółki, ustawodawca przyjął szeroki zakres sukcesji uniwersalnej, jaka zachodzi w przypadku łączenia się spółek zgodnie z przepisami KSH. Zasada uniwersalnego następcy prawnego stanowiąca istotę procedury łączenia spółek, wyrażona w przepisie art. 494 § 1 KSH oznacza, że spółka przejmująca lub nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, w przypadku połączenia Wnioskodawcy i spółki przejmowanej majątek Spółki Przejmowanej zostanie przeniesiony do Spółki, a udziały Wnioskodawcy w spółce przejmowanej ulegną unicestwieniu.

Powyższy przepis KSH przewiduje cywilnoprawną sukcesję uniwersalną praw i obowiązków. Oznacza to, że dla zaistnienia skutków prawnych w postaci sukcesji nie są potrzebne żadne dodatkowe czynności poza tymi, których należy dokonać w postępowaniu łączeniowym.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, należy wskazać, że przepis art. 494 § 2 KSH przewiduje ograniczoną sukcesję stosunków administracyjnoprawnych stanowiąc, iż na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, że spółka przejmująca staje się sukcesorem zobowiązań cywilnoprawnych oraz stosunków administracyjnoprawnych, w szczególności sukcesorem posiadanych zezwoleń, koncesji oraz ulg spółki przejmowanej. Prowadzi to do wniosku, że dotychczasowe zobowiązania i uprawnienia cywilnoprawne oraz stosunki (obowiązki i uprawnienia) administracyjnoprawne spółki przejmującej, w wyniku przejęcia, pozostają bez zmian (ulegają ewentualnie poszerzeniu o zobowiązania cywilnoprawne oraz stosunki administracyjnoprawne spółki przejmowanej). Jednocześnie zgodnie z art. 618 KSH, przepisy art. 494 § 2 i art. 531 § 2 stosuje się do koncesji, zezwoleń oraz ulg przyznanych po dniu wejścia w życie ustawy, chyba że przepisy dotychczasowe przewidywały przejście takich uprawnień na spółkę przejmującą lub na spółkę nowo zawiązaną.

W przekonaniu Spółki, zagadnienie kontynuowania prawa do ulg podatkowych (w tym do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku przekształceń i innych zmian dotyczących podatnika prowadzącego działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej), powinno być analizowane na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa).

Przepisy Ordynacji podatkowej stanowią bowiem o sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w przypadku połączenia się spółek. Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, w przypadku przejęcia przez osobę prawną innej osoby prawnej lub osobowej spółki handlowej, wstępuje ona we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Jak wynika z przywołanego przepisu, spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego spółki przejmowanej, jak również zachowuje wszystkie dotychczasowe prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego.

Jak wyjaśnił ustawodawca w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy, ustawami podatkowymi są ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy ustawy o SSE, z uwagi na ich skutki w podatku dochodowym od osób prawnych, należą do szczególnych przepisów podatkowych, a w konsekwencji, wydane na jej podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE należy traktować jako decyzje administracyjne o skutkach podatkowych, w rozumieniu art. 93d Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, przywołane zezwolenia są przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93 ww. ustawy. Zdaniem Spółki, celem, który przyświecał ustawodawcy przy wprowadzaniu powyższych przepisów było wprowadzenie ogólnej zasady sukcesji (przejścia) wszelkich przewidzianych przepisami prawa podatkowego praw i obowiązków pomiędzy określonymi podmiotami w przypadku przekształceń (które zostały określone w art. 93 Ordynacji podatkowej).

W przekonaniu Spółki istnieje niewątpliwy związek między zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie SSE a korzystaniem z ulg podatkowych, zwłaszcza zaś ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kontynuacja prawa do ulg powinna być więc jednoznacznie oceniona w świetle przepisu art. 93d Ordynacji podatkowej. Stanowi on, iż zasada ?sukcesji podatkowej? dotyczy również praw i obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Uregulowania ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się, o ile w poszczególnych ustawach podatkowych nie zostały zawarte inne rozwiązania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnych rozwiązań w zakresie sukcesji prawa do zwolnienia. Określa zaś w art. 17 ust. 1 pkt 34, iż wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że powyższe zwolnienie, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Przepis art. 17 ust. 5 tejże ustawy przewiduje utratę prawa do zwolnienia ww. dochodów w przypadku cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 tego artykułu.

Kwestia dotycząca cofnięcia zezwolenia została uregulowana w art. 19 ust. 3 ustawy o SSE. Ustawodawca wskazał, że zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

1. zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
2. rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
3. nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18 w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki.
   
   

Powyższe przypadki utraty/cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE stanowią katalog zamknięty, tj. tylko enumeratywnie wymienione przypadki mogą stanowić podstawę cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, a w efekcie utraty zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dla dochodów strefowych. Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki, przytoczone przepisy nie wskazują połączenia spółek kapitałowych (i związanej z nim sukcesji prawnopodatkowej) jako podstawy do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Oznacza to, że w wyniku planowanego połączenia Zezwolenie spółki przejmowanej na prowadzenie działalności na terenie SSE nie utraci ważności/nie zostanie cofnięte, a w konsekwencji, w przypadku sukcesji generalnej Zezwolenie nadal będzie obowiązywało, a sukcesorem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia stanie się Spółka Przejmująca.

W związku z powyższym, mając na uwadze § 5 rozporządzenia, w wyniku sukcesji Zezwolenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji będzie przysługiwało Spółce, począwszy od miesiąca, w którym spółka przejmowana poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia (do momentu połączenia, jak również po dniu połączenia przez Spółkę) aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem, że Spółka:

1. nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne ? przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym;
2. będzie prowadziła działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat.
   
   

Ze wskazanej regulacji dla analizowanego przypadku wynika, że w związku z połączeniem Spółki i spółka przejmowana, Spółka Przejmowana nie utraci prawa do już wykorzystanej ulgi podatkowej, natomiast Wnioskodawca, działając we własnym imieniu oraz jako sukcesor spółki przejmowanej, będzie zobowiązany do przestrzegania ww. warunków do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na wskazaną zasadę sukcesji generalnej, Spółka Przejmująca będzie uprawniona do obliczania wartości dostępnego dla niej zwolnienia podatkowego z uwzględnieniem także kwalifikowanych wydatków inwestycyjnych projektu poniesionych przed dniem połączenia przez Spółkę Przejmowaną. W przypadku braku sukcesji prawa do korzystania ze zwolnienia w oparciu o wydatki poniesione przed połączeniem przez Spółkę Przejmowaną, sukcesja praw wynikających z zezwolenia strefowego zostałaby w istotny sposób ograniczona, co byłoby sprzeczne zarówno z art. 494 § 1 i 2 KSH, jak i art. 93 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle zaprezentowanych przepisów podatkowych oraz zapisów aktów prawnych regulujących prowadzenie działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych ? w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy i spółki przejmowanej Spółka ? jako spółka przejmująca ? będzie sukcesorem Zezwolenia udzielonego tej spółce na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, a tym samym będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę Przejmowaną), jak również po dniu połączenia (przez Spółkę) oraz będzie zobowiązana do wypełnienia warunków udzielonego Zezwolenia.

Spółka chciałaby wskazać, iż stanowisko przedstawione przez nią w niniejszym wniosku zostało uznane za prawidłowe w interpretacjach indywidualnych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych. Przykładowo, w tym m.in. w:

• interpretacji indywidualnej z 17 marca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygn. IBPBI/2/423-1704/13/CzP, w której organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za prawidłowe w pełnym zakresie i odstąpił od uzasadnienia prawnego stanowisko podatnika, a tym samym potwierdził, iż: ?(...) wielkość zwolnienia podatkowego, dostępnego dla Spółki po połączeniu w ramach Zezwolenia X kalkulowana będzie zarówno w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę Przejmowaną przed dniem połączenia oraz w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę po dniu połączenia (wyłącznie w ramach projektu inwestycyjnego, który był podstawą do wydania Zezwolenia X)?;
• interpretacji indywidualnej z 25 października 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi sygn. IPTPB3/423/10/13-2/IR, w której organ podatkowy wskazał, że: ?(?) żadne ze wskazanych wyżej przepisów nie wprowadzają ograniczenia w kwestii wstąpienia przez Wnioskodawcę w ogół praw i obowiązków wynikających z zezwoleń spółki przejmowanej. Oznacza to, że spółka przejmująca wstąpi w prawa i obowiązki spółki przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego. W związku z powyższym, w przypadku gdy Wnioskodawca (spółka przejmująca) dokona połączenia ze spółką przejmowaną stanie się podmiotem praw i obowiązków wynikających z zezwoleń spółki przejmowanej na skutek sukcesji prawnej?;
• interpretacji indywidualnej z 6 września 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za prawidłowe w pełnym zakresie i odstąpił od uzasadnienia prawnego stanowiska podatnika, a tym samym potwierdził, iż: ?(?) w myśl przepisów art. 93 Ordynacji podatkowej, w wyniku połączenia się spółek, o którym mowa w art. 492 § 1 Ksh, na spółkę przejmującą przechodzą wszystkie prawa i obowiązki, jakie spółka łącząca się posiadała na dzień wykreślenia jej z rejestru sądowego. Oznacza to, że spółka przejmująca wstępuje, co do zasady, we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego, zatem Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, w oparciu o posiadane uprzednio przez Spółkę A zezwolenia w zakresie dochodów z działalności gospodarczej wymienionej w tym zezwoleniu prowadzonej na terenie SSE?;
• interpretacji indywidualnej z 26 lipca 2012 r.

  wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-162/12-4/AO, w której organ podatkowy potwierdził, że: ?(?) przejęcie Spółki Y w wyniku którego Wnioskodawca ? spółka przejmująca nabędzie cały majątek oraz prawa i obowiązki spółki przejmowanej będzie również skutkowało przejęciem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, w tym również obowiązku kontynuacji działalności gospodarczej oraz utrzymania inwestycji objętych zwolnieniem przez okres pięciu lat?.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030), połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Rozstrzygając kwestię przejścia zwolnienia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej ze spółki przejmowanej na spółkę przejmującą należy wziąć pod uwagę fakt, że zgodnie z art. 494 § 1 i § 2 ww. ustawy, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Do sukcesji prawnej na gruncie przepisów podatkowych odnoszą się natomiast następujące przepisy.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Z kolei na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Analiza następstwa prawnego wymaga kompleksowej wykładni przepisów zaliczanych do szczegółowego prawa podatkowego, zaś przepisy Ordynacji podatkowej należy stosować jedynie w tym zakresie, w jakim brak jest uregulowań w szczegółowym prawie podatkowym. Zatem, jedynie w przypadku, gdy ustawy szczegółowe wyraźnie odnoszą się do następstwa prawnego w prawie podatkowym, zakres tego następstwa kształtowany jest przez unormowania takich ustaw.

Zatem w wyniku łączenia się spółek, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, na spółkę przejmującą przechodzi nie tylko majątek spółki przejmowanej, lecz drogą sukcesji uniwersalnej przechodzą na nią wszystkie prawa i obowiązki, jakie spółka ta posiadała na dzień wykreślenia jej z rejestru sądowego.

Ponadto, proces łączenia się spółek przez przejęcie związany jest z sukcesją podatkową. Oznacza to, że spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Spółka Przejmująca) jest 100% udziałowcem Spółki Przejmowanej, która prowadzi działalność na terenie SSE i korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przyznanego jej zezwolenia z dnia 23 maja 2014 r. na prowadzenie działalności na terenie SSE. Spółka rozważa połączenia ze Spółką Przejmowaną w sposób określony w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. Po połączeniu Wnioskodawca będzie prowadzić działalność gospodarczą na terenie SSE, w oparciu o majątek Spółki Przejmowanej.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera szczególnych rozwiązań w zakresie sukcesji prawa do zwolnienia, określa zaś w art. 17 ust. 1 pkt 34, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z kolei art. 17 ust. 5 cyt. ustawy przewiduje utratę prawa do zwolnienia ww. dochodów w przypadku cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 tego artykułu.

Zwolnienie od podatku dochodowego stanowi pomoc publiczną udzielaną podatnikom działającym w specjalnych strefach ekonomicznych i przyjmuje formę pomocy regionalnej, która udzielana jest w celu wspierania nowych inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy w związku z realizacją nowej inwestycji.

Artykuł 19 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych stanowi natomiast, że zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

• zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
• rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
• nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki.
  
  

Powyższe przypadki utraty/cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej stanowią katalog zamknięty, tj. tylko enumeratywnie wymienione przypadki mogą stanowić podstawę cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, a w efekcie utraty zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dla dochodów strefowych. Przytoczone przepisy nie wskazują połączenia spółek kapitałowych (i związanej z nim sukcesji prawno-podatkowej) jako podstawy do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. W rezultacie, w przypadku sukcesji generalnej zezwolenie nadal obowiązuje, a sukcesorem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia staje się podmiot przejmujący.

Spółka Przejmowana uzyskała zezwolenie w dniu 23 maja 2014 r., zatem zastosowanie ma rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych z dnia 10 grudnia 2008 r. (Dz.U. Nr 232, poz. 1548).

Stosownie do postanowień § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:

• nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym; a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
• będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata.
  
  

Należy wskazać, że przedmiotowy przepis przewiduje co prawda utratę prawa do zwolnienia w razie przeniesienia w jakiejkolwiek formie składników majątkowych, z którymi związane były odliczenia od podatku, ale reguła ta nie dotyczy przeniesienia własności w wyniku przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału podmiotów.

Zatem, przejęcie Spółki Przejmowanej , w wyniku którego Wnioskodawca ? Spółka Przejmująca nabędzie cały majątek oraz prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej, będzie również skutkowało przejęciem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Podsumowując, w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną, Spółka ? jako Spółka Przejmująca ? będzie sukcesorem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskanego przez Spółkę Przejmowaną, a tym samym będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę Przejmowaną), jak również po dniu połączenia (przez Spółkę Przejmowaną), a także będzie zobowiązana do wypełnienia warunków udzielonego zezwolenia.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.