Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących wydatków (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów ? uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1315/08 ? stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2008 r. (data wpływu 19.05.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących:

• wydatków poniesionych na koszty ogólne działalności, tj. doradztwo finansowe i prawne, strategiczne, księgowe, PR, na promocję, reklamę i budowanie pozytywnego wizerunku Spółki w mediach ? jest prawidłowe,
• wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, tj. usługi związane z doradztwem w zakresie ubiegania się o dopuszczenie papierów wartościowych do publicznego obrotu na rynku regulowanym, usługi domu maklerskiego, koszty związane z emisją publiczną akcji, druk i dystrybucja prospektu emisyjnego, opłata wpisowa zapłacona na rzecz Komisji Papierów Wartościowych i Giełd, na badanie sprawozdania finansowego na potrzeby prospektu emisyjnego, na podwyższenie kapitału zakładowego (koszty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych) oraz koszty organizacji spotkań roboczych z doradcami ? jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w roku 2007 podjęła decyzję w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji oraz wprowadzenie akcji do obrotu na publicznym rynku giełdowym w Polsce. Gdy emisja akcji dojdzie do skutku Spółka otrzyma środki pieniężne, które zamierza sukcesywnie inwestować w rzeczowy majątek trwały firmy, w rozbudowę sieci handlowych itp. Doprowadzi to do zwiększenia obrotów, a co za tym idzie również przychodów ze sprzedaży.

Publicznej emisji akcji towarzyszy wprowadzenie akcji do obrotu regulowanego. Koszty emisji akcji nie przekładają się wyłącznie na zwiększenie kapitału zakładowego w rozumieniu sumy wartości nominalnej akcji. Podwyższenie kapitału zakładowego pociąga za sobą przyrost wartości Spółki we wszystkich jej aspektach. Wyższy kapitał zakładowy generuje wzrost aktywów Spółki, w większym stopniu zabezpiecza prawa jej wierzycieli, potęguje zdolność kredytową, gwarantuje spłatę kredytów już zaciągniętych, co bezsprzecznie tworzy bazę do uzyskania zwiększonych przychodów.

W związku z realizacją projektu, którego celem jest dopuszczenie Spółki do publicznego obrotu, a następnie publicznej emisji nowych akcji, Spółka ponosi określone wydatki związane z uzyskaniem statusu spółki publicznej oraz pozyskaniem kapitału w drodze publicznej emisji akcji.

Realizując niniejszy projekt Spółka poniosła (comiesięczne fakturowanie usług związane z postępem wykonywanych prac) lub poniesie określone rodzaje wydatków związane z następującymi usługami: doradztwa finansowego, doradztwa prawnego, doradztwa strategicznego, księgowego, PR, a w szczególności usług związanych z doradztwem w zakresie ubiegania się o dopuszczenie papierów wartościowych do publicznego obrotu na rynku regulowanym w tym przygotowanie prospektu emisyjnego oraz przeprowadzenie oferty publicznej na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzenia instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (organizacja i nadzór nad procesem, przygotowanie prospektu emisyjnego, przygotowanie założeń i analizy wartości firmy, nadzór nad formalną treścią dokumentów i materiałów itp.). Do wydatków związanych z tym przedsięwzięciem zaliczyć należy również: usługi domu maklerskiego polegające na zaoferowaniu akcji oraz podjęcie działań mających na celu ich wprowadzenie do obrotu na rynku regulowanym, na promocję, reklamę i budowanie pozytywnego wizerunku Spółki w mediach, na organizację spotkań roboczych z doradcami oraz koszty związane z emisją publiczną akcji, druk i dystrybucja prospektu emisyjnego, opłata wpisowa zapłacona na rzecz Komisji Papierów Wartościowych i Giełd, na badanie sprawozdania finansowego na potrzeby prospektu emisyjnego, na podwyższenie kapitału zakładowego (koszty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych) itp.

Efektem tego projektu ma być otrzymanie postanowienia o nadaniu Spółce statusu spółki publicznej.

Poniesienie wyżej wymienionych wydatków jest niezbędne, a niektóre prawnie wymagalne by osiągnąć cel projektu Spółki, tj. podwyższenie kapitału zakładowego.

Wydatki poniesione na powyższy cel są na pewno gospodarczo uzasadnione i związane z prowadzoną działalnością. Wydatki te mają charakter ogólny, związane są z podwyższeniem kapitału poprzez emisję akcji i w konsekwencji udziału Spółki jako spółki publicznej w obrocie zdematerializowanymi papierami wartościowymi.

Przedmiotowe wydatki są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z której przychody podlegają opodatkowaniu, wobec czego wydatki te ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów. Wydatki te wpływają na osiągnięcie przychodów w sposób pośredni, podobnie jak inne wydatki niezbędne do właściwego funkcjonowania Spółki, takie jak: koszty ogólnego zarządu, obsługi prawnej, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ponoszone wydatki w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję akcji stanowią koszty podatkowe osoby prawnej z chwilą ich faktycznego poniesienia, co jest zgodne z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl przepisów art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2007 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Taki zapis, zdaniem Spółki oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy i zabezpieczeniem źródła przychodów.

Wnioskodawca ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich racjonalnie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zabezpieczenie źródła przychodu oraz, że nie zostały one enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 i 16b ww. ustawy jako podlegające amortyzacji.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek ? poza wyraźnie wskazanym w ustawie ? wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego i pośredniego związku z uzyskanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, w tym dla zagwarantowania źródła przychodów. Niezmiernie ważnym warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest jego prawidłowe udokumentowanie, udowodnienie zgodnie z wymogami przepisów.

Biorąc więc pod uwagę ww. przepisy Wnioskodawca uznaje, iż wymienione przez Spółkę w zapytaniu poniesione koszty związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem oferty oraz sporządzeniem prospektu emisyjnego, niezbędne koszty doradztwa prawnego i finansowego, a także stosowne opłaty notarialne, sądowe i giełdowe ściśle związane z emisją akcji będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w momencie ich faktycznego poniesienia, pod warunkiem racjonalnego i właściwego ich udokumentowania.

W świetle art. 431 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) podwyższenie kapitału zakładowego odbywa się w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej nowych akcji. Takie podwyższenie wymaga zawsze zmiany umowy spółki.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest bezpośredniego odniesienia do tematyki związanej z podwyższeniem kapitału zakładowego, a ściślej rzecz ujmując jego wpływu na koszt uzyskania przychodów, przez co Spółka sądzi i jest o tym przekonana, że ustawodawca odnosi powyższy problem do ogólnych unormowań zawartych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią ww. przepisu podatnik ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków mających wpływ na osiągnięcie przychodu, w tym również służących zachowaniu źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów między tym kosztem, a przychodem musi istnieć określony związek. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

W omawianym stanie faktycznym taki związek jest bezsporny, bowiem pozyskanie kapitału skutkować będzie środkami finansowymi na dalszy rozwój firmy.

Emisja akcji jest jednym ze sposobów na pozyskanie nowego kapitału, zdaniem Spółki, najbardziej efektywnym w odróżnieniu od np. kredytu bankowego (którego koszty pozyskania są na pewno kosztem podatkowym), będącego źródłem droższym, a ponadto uzależniającym podmiot od różnego rodzaju czynników zewnętrznych.

W tej sytuacji brak jest podstaw, w ocenie Spółki, do przyjęcia odmiennego stanowiska zakładającego, że koszty emisji akcji nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, zwłaszcza w sytuacji braku wyłączenia tychże kosztów w negatywnym katalogu kosztów, zamieszczonych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując należy przyjąć, że odpowiednio udokumentowane wydatki związane z emisją akcji stanowić będą koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Dostępne postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego potwierdzają zdanie Spółki.

Wnioskodawca wymienia następujące postanowienia: Lubelski Urząd Skarbowy sygnatura PD.423-44/07 z dnia 20.07.2007 r., Lubelski Urząd Skarbowy sygnatura PD.423-39/07 z dnia 02.08.2007 r. oraz Łódzki Urząd Skarbowy sygnatura ŁUS-II-2-423/256/07/AG z dnia 16.08.2007 r. publikowane w systemie informacji podatkowej Ministerstwa Finansów RP.

Zdaniem Wnioskodawcy, prezentowane przez niego stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 7 marca 2007 roku, sygn. akt I SA/Lu 82/07, w którym to sąd nie podzielił stanowiska organów skarbowych utrzymujących, że skoro do przychodów nie zalicza się przychodów uzyskanych na podwyższenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej, to poniesione koszty związane z doradztwem prawnym, finansowym, itp. nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów o jakim mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 19 sierpnia 2008 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-304/08-4/KS w której stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego uznał za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej stwierdzono co następuje.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Z powołanego przepisu wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów. Ponadto zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 431 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Przy czym emisja nowych akcji sama w sobie nie prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego, niezbędne jest objęcie akcji nowej emisji.

Powyższe oznacza, iż przychód uzyskany przez Spółkę z emisji akcji jest bezpośrednio przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego. Należy zatem uznać, że wszelkie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z podwyższeniem kapitału w drodze publicznej emisji akcji pozostają w bezpośrednim związku z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieistotny jest cel, ani konsekwencje podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przepisy tej ustawy nie różnicują bowiem sytuacji podatkowej podatników ze względu na cel w jakim kapitał zakładowy ma być podwyższony, czy konsekwencje jego podwyższenia.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Powyższe oznacza, iż wartość wkładów pieniężnych jak i niepieniężnych, wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem Spółki, jak również z jego powiększeniem nie jest zaliczana do przychodów podatkowych Spółki.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Ponadto z dyspozycji zawartej w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł.

W świetle ww. wymienionych przepisów przedmiotowe wydatki nie stanowią w Spółce kosztów o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż są związane z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego, stwierdzić należy, że wymienione wydatki, związane z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez emisję akcji oraz wprowadzeniem akcji do obrotu regulowanego nie stanowią w Spółce kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę orzeczeń organów podatkowych oraz sądów administracyjnych stwierdzić należy, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pismem z dnia 04 września 2008 r. Spółka wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 01 października 2008 r. nr ILPB3/423W-65/08-2/MT).

W związku z powyższym, Strona, wystosowała w dniu 03 listopada 2008 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 02 grudnia 2008 r. nr ILPB3/4240-47/08-2/BN.

W dniu 16 marca 2009 r. za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu do tut. Organu wpłyną odpis pisma pełnomocnika Strony skarżącej z dnia 12 marca 2009 r. z załącznikiem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu sprawy, wydał w dniu 30 marca 2009 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 1315/08, uchylający zaskarżoną interpretację.

W dniu 25 maja 2009 r. pismem nr ILRP/007-105/09-2/JP Minister Finansów ? przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ? Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny, wydał w dniu 13 kwietnia 2011 r. wyrok sygn. akt II FSK 1244/09, oddalający skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1315/08.

Z uzasadnienia wyroku NSA wynika, że skarga kasacyjna, mimo zasadności części podniesionych w niej zarzutów nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżony wyrok, mimo częściowego błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Tym samym, NSA oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając, iż zastępuje ocenę prawną wyrażoną przez Sąd pierwszej instancji oceną wyrażoną w Jego orzeczeniu, która jest wiążąca dla Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, jak i dla organów administracji publicznej.

Dnia 30 maja 2011 r. do tut. Organu wpłynęło ? prawomocne od dnia 13 kwietnia 2011 r. ? orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1315/08 uchylające zaskarżoną interpretację indywidualną.

Uwzględniając powyższe, stwierdza się co następuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

• prawidłowe ? w części dotyczącej wydatków poniesionych na koszty ogólne działalności, tj. doradztwo finansowe i prawne, strategiczne, księgowe, PR, na promocję, reklamę i budowanie pozytywnego wizerunku Spółki w mediach,
• nieprawidłowe ? w części dotyczącej wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, tj. usługi związane z doradztwem w zakresie ubiegania się o dopuszczenie papierów wartościowych do publicznego obrotu na rynku regulowanym, usługi domu maklerskiego, koszty związane z emisją publiczną akcji, druk i dystrybucja prospektu emisyjnego, opłata wpisowa zapłacona na rzecz Komisji Papierów Wartościowych i Giełd, na badanie sprawozdania finansowego na potrzeby prospektu emisyjnego, na podwyższenie kapitału zakładowego (koszty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych) oraz koszty organizacji spotkań roboczych z doradcami.
  
  

Koszty, przez które najogólniej rozumie się wyrażone w jednostkach pieniężnych nakłady poniesione przez przedsiębiorstwo są kategorią ekonomiczną występującą na gruncie prawa bilansowego i prawa podatkowego.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, ustawodawca kwestie dotyczące kosztów podatkowych uregulował w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), w której koszty sklasyfikował w zasadniczy sposób jako koszty uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1) i jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1).

Kryteria pozwalające uznać określone wydatki za koszty uzyskania przychodów wskazuje art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych, zdefiniowanie pojęcia kosztu uzyskania przychodu, a więc kategorii niezbędnej dla ustalenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, ma podstawowe znaczenie. Nieprawidłowe zakwalifikowanie konkretnego wydatku do tej kategorii skutkować będzie bowiem błędnym ustaleniem wysokości dochodu, a tym samym zaniżeniem zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. Jak wynika bowiem z art. 7 ust. 1-2 tej ustawy, dochód oznacza nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Definicja kosztów uzyskania przychodów zawiera następujące kryteria, jakie musi spełnić dany wydatek, aby mógł być zaliczony do tej kategorii:

1. wydatek poniesiony jest w celu uzyskania przychodów, lub
2. wydatek poniesiony jest w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz
3. poniesiony wydatek nie zalicza się do żadnego z wydatków określonych w zamkniętym katalogu wydatków nie stanowiących kosztu zyskania przychodu określonym w art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy.

Zatem, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika uznać za koszt uzyskania przychodu dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, wydatek ten musi spełniać łącznie kryteria a i c lub kryteria b i c.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnych definicji ww. pojęć. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ?zidentyfikowanie? wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Dla ustalenia momentu potrącalności kosztów konieczna jest przede wszystkim ocena charakteru związku przyczynowego pomiędzy wydatkami, a osiąganymi przychodami. Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami i innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. koszty pośrednie) są odrębnie unormowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych tj. art. 15 ust. 4, 4b - 4d.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie) - w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny sprawy, w tym miejscu konieczne jest odwołanie się do treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl powyższego przepisu, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (akcyjnego), funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego albo organizacyjnego ubezpieczyciela - a w towarzystwach powierniczych wartości aktywów tych funduszy.

Z kolei treść art. 7 ust. 1 i 2 stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy wynika, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. Zatem przepis ten dotyczy przychodów wyłączonych z przychodów opodatkowanych, neutralnych podatkowo, a więc niestanowiących podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu powołanego przepisu art. 7 ust. 1 i 2 ww. ustawy.

Z przytoczonej definicji dochodu wynika, iż stanowi on różnicę pomiędzy przychodami, a kosztami jego uzyskania. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów nie mogą być związane z przychodami, które z przychodów w rozumieniu wynikającym z art. 7 ust. 2 ustawy zostały wyłączone.

Wobec powyższego, koszty ponoszone w celu utworzenia lub powiększenia kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy, a więc koszty poniesione na utworzenie lub powiększenie źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszty podatkowe, chociażby pośrednio zorientowane na uzyskanie przychodów, gdyż inny jest cel ich poniesienia.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że wydatki bezpośrednio powiązane z przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy i warunkujące jego wystąpienie w postaci wniesienia podwyższonego kapitału nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast wydatki ogólne spółki kapitałowej, których poniesienie nie jest związane z art. 12 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej służące zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej stanowią koszty pośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której efekty podlegają opodatkowaniu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że wydatki, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez Spółkę kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do tego rodzaju wydatków w przedmiocie sprawy niewątpliwe należy zaliczyć usługi związane z doradztwem w zakresie ubiegania się o dopuszczenie papierów wartościowych do publicznego obrotu na rynku regulowanym, usługi domu maklerskiego, koszty związane z emisją publiczną akcji, druk i dystrybucja prospektu emisyjnego, opłata wpisowa zapłacona na rzecz Komisji Papierów Wartościowych i Giełd, na badanie sprawozdania finansowego na potrzeby prospektu emisyjnego, na podwyższenie kapitału zakładowego (koszty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych) oraz koszty organizacji spotkań roboczych z doradcami.

Natomiast pozostałe wydatki, tj. doradztwo finansowe i prawne, strategiczne, księgowe, PR, na promocję, reklamę i budowanie pozytywnego wizerunku Spółki w mediach, stanowią, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych oraz organów podatkowych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.