Czy Spółce przysługuje prawo do zaliczenia wydatków poniesionych na zakup niewykorzystanej dokumentacji (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2009 r. (data wpływu 04.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup dokumentacji projektowej (stan faktyczny nr 2) ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek ? uzupełniony pismem z dnia 30 marca 2010 r. (data wpływu 06.04.2010 r.) ? o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup dokumentacji projektowej (stan faktyczny nr 2).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka poniosła w 2006 r. wydatki na wykonanie map do celów projektowych oraz zakup dokumentacji projektowej w celu realizacji inwestycji polegającej na wykonaniu zasilania elektrycznego. Po sporządzeniu dokumentacji okazało się, że inwestycja nie może być realizowana ze względu na nowe warunki ekonomiczne i technologiczne. Spółka nie wystąpiła więc o pozwolenie na budowę i w 2009 r. podjęła decyzję o trwałym zaniechaniu inwestycji.

W piśmie uzupełniającym z dnia 30 marca 2010 r. Spółka wskazała, iż:

1. Sformułowanie ?Dokonanie odpowiedniego wpisu w ewidencji prowadzonych inwestycji?, zawarte w pytaniach do stanu faktycznego nr 1 i nr 2, oznacza wyksięgowanie poniesionych nakładów z ewidencji księgowej środków trwałych w budowie i ujęcie ich w pozostałych kosztach operacyjnych. Podstawą dokonania tej operacji księgowej jest nota księgowa, sporządzona w oparciu o uchwałę Zarządu Spółki o trwałym zaniechaniu inwestycji i jej likwidacji. Ewidencja prowadzonych inwestycji (ewidencja środków trwałych w budowie) to typowa ewidencja księgowa, obejmująca symbol, nazwę konta księgowego, przedmiot zadania inwestycyjnego, kwoty ponoszonych wydatków, dane identyfikacyjne dowodów księgowych itp.
2. Dokumentem Spółki, stwierdzającym trwałe i definitywne odstąpienie od dalszego prowadzenia prac inwestycyjnych, jest decyzja Zarządu Spółki, podjęta w formie uchwały na wniosek służb inwestycyjnych, który zawiera szczegółowe uzasadnienie powodu zaprzestania realizacji prac.
3. Efekty nakładów poniesionych na zaniechane inwestycje nie będą w żaden sposób wykorzystane w przyszłości, z uwagi na fakt, że dokumentacja techniczna ze względu na swój specyficzny i niepowtarzalny charakter oraz możliwość zastosowania, nie nadaje się do innego wykorzystania ani zbycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do zaliczenia wydatków poniesionych na zakup niewykorzystanej dokumentacji projektowej ? jako wydatków na zaniechaną inwestycję ? do kosztów uzyskania przychodów, a jeżeli tak, to czy do udokumentowania zaniechanej inwestycji wystarczy dokonanie odpowiedniego wpisu w ewidencji prowadzonych inwestycji...

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z zaniechanymi inwestycjami będą w pełni stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wyłączonych z kategorii kosztów uzyskania przychodów przewidzianych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawodawca, w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w katalogu wydatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu nie wymienia wydatków poniesionych na zaniechane inwestycje.

Zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Spółka podejmując decyzję o inwestycjach polegających na modernizacji budynku biurowego i wykonaniu zasilania elektrycznego zakładała ich związek z uzyskiwaniem przychodów.

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki obiektywnie związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzecznictwa sądów administracyjnych.

Już na wstępnym etapie prowadzonych inwestycji Spółka podjęła decyzje o ich zaniechaniu ze względów opisanych w stanie faktycznym. W przypadku Spółki, zaniechanie inwestycji przejawiało się niepodejmowaniem dalszych czynności związanych z procesem inwestycyjnym (poza uzyskaniem dokumentacji technicznej). Likwidowane dokumentacje projektowe, ze względu na swój niepowtarzalny specyficzny charakter i zastosowanie, nie nadają się do innego wykorzystania.

W konsekwencji, Zarząd Spółki podjął decyzję o trwałej rezygnacji z podjętych wcześniej zamierzeń inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub likwidacji. Zatem, wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję mogą być kosztami uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

• sprzedaży niedokończonej inwestycji lub

• zlikwidowania zaniechanej inwestycji (co ma miejsce w przedstawionych stanach faktycznych).

Zdaniem Wnioskodawcy, decyzja o trwałym zaniechaniu inwestycji i jej likwidacji winna zostać udokumentowana w księgach rachunkowych poprzez dokonanie odpowiedniego zapisu w ewidencji prowadzonych inwestycji.

Data dokonania likwidacji inwestycji poprzez dokonanie odpowiedniego zapisu do ksiąg Spółki powinna być uznana jako moment dla rozpoznania kosztu podatkowego z tego tytułu.

Zdaniem Spółki, w przypadku likwidacji inwestycji nie jest niezbędne przeprowadzenie jej fizycznej likwidacji i sporządzenie protokołu z tej czynności. Żaden bowiem przepis prawa podatkowego nie wskazuje na konieczność przeprowadzenia fizycznej likwidacji. Wprost przeciwnie, w przypadku komisyjnego zniszczenia dokumentacji projektowej i sporządzenia protokołu z tej czynności, Spółka mogłaby mieć problem z udowodnieniem, że wydatki na jej sporządzenie zostały poniesione w celu uzyskania przychodu.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie np. w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31.08.2009 r. nr IPPB3/423-353/09-2/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

• został właściwie udokumentowany,

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. w pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż w 2006 r. Spółka poniosła wydatek na wykonanie map do celów projektowych oraz zakup dokumentacji projektowej w celu realizacji inwestycji polegającej na wykonaniu zasilania elektrycznego. Po sporządzeniu dokumentacji, ze względu na nowe warunki ekonomiczne i technologiczne okazało się, że inwestycja nie może być realizowana. w związku z tym, Spółka nie wystąpiła o pozwolenie na budowę i w 2009 r. podjęła decyzję o trwałym zaniechaniu inwestycji.

Na tle powyższego, wskazać należy, iż zgodnie z art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. u. z 2002 r. Nr 76, poz. 694). z kolei, środki trwałe w budowie to ? w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości ? zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż jedną z części procesu inwestycyjnego jest proces jego planowania (projektowania). Nakład inwestycyjny oznacza bowiem wszystkie koszty poniesione dla realizacji danej inwestycji, w tym również na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Tym samym, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na wykonanie dokumentacji projektowej oraz uzyskanie pozwolenia na budowę zakwalifikować należy do wydatków inwestycyjnych związanych z procesem modernizacji budynku biurowego.

W toku prowadzonej inwestycji może również dojść do jej zaniechania. Zaniechanie inwestycji jest wynikiem trwałego zaprzestania prowadzenia zadania inwestycyjnego w związku z brakiem kolejnych czynności inwestycyjnych, wynikających z podejmowanych przez podatnika decyzji, skutkujących powstrzymaniem się od działania w celu kontynuowania inwestycji. Innymi słowy, jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania kolejnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji. Przy czym, zaniechanie inwestycji dotyczy także rezygnacji z inwestycji na etapie wstępnych czynności z nią związanych, a także poczynionych, konkretnych nakładów materialnych.

Od dnia 01.01.2009 r. koszty zaniechanych inwestycji są, w myśl art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem podatkowym w dacie zbycia lub likwidacji inwestycji. Zatem, wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

• sprzedaży niedokończonej inwestycji,

• zlikwidowania zaniechanej inwestycji, za którą na gruncie definicji słownikowych uważa się, co do zasady, fizyczną likwidację.

Przy czym, w przypadku likwidacji inwestycji w odniesieniu do dokumentacji, przepis art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować z uwzględnieniem obowiązków wynikających z innych przepisów prawa, tj. przepisów o rachunkowości, w tym art. 74 tej ustawy, określających terminy jej przechowywania. Systemowa wykładnia tych przepisów daje podstawę do oceny, iż w ramach likwidacji zaniechanych inwestycji, wystarczające do uznania kosztów sporządzenia (nabycia) dokumentacji inwestycyjnej jako kosztów uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. w odniesieniu do nakładów, których efekty mają formę intelektualną i niematerialną nie jest racjonalna ich fizyczna likwidacja, bowiem zniszczenie nośników tych wartości pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów. Koszt zaniechanej inwestycji winien być bowiem udokumentowany w sposób bezsporny i kompletny, a przede wszystkim zgodny z przepisami prawa, tak jak każdy inny koszt podatkowy.

Warunkiem uznania tych wydatków za koszty podatkowe jest także, aby efekt nakładów poniesionych na zaniechaną inwestycję nie był wykorzystywany w przyszłości.

Z opisu sprawy wynika, iż decyzja o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia prac inwestycyjnych znalazła odzwierciedlenie w decyzji Zarządu Spółki, podjętej w 2009 r. w formie uchwały. w księgach rachunkowych Spółki, decyzja o trwałym zaniechaniu inwestycji udokumentowana została (zostanie) poprzez dokonanie odpowiedniego wpisu w ewidencji prowadzonych inwestycji, tj. wyksięgowania poniesionych nakładów z ewidencji księgowej środków trwałych w budowie (obejmującej symbol, nazwę konta księgowego, przedmiot zadania inwestycyjnego, kwoty ponoszonych wydatków, dane identyfikacyjne dowodów księgowych itp.) i ujęcia ich w pozostałych kosztach operacyjnych. Podstawą dokonania tej operacji księgowej jest nota księgowa, sporządzona w oparciu o uchwałę Zarządu Spółki o trwałym zaniechaniu inwestycji i jej likwidacji.

Ponadto, jak wskazano we wniosku, efekty nakładów poniesionych na zaniechane inwestycje nie będą w żaden sposób wykorzystane w przyszłości, bowiem dokumentacja techniczna ze względu na swój specyficzny i niepowtarzalny charakter oraz możliwość zastosowania, nie nadaje się do innego wykorzystania ani zbycia.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż Spółka ma prawo do zaliczenia wydatków poniesionych na zakup niewykorzystanej dokumentacji projektowej ? jako wydatków na zaniechaną inwestycję ? do kosztów uzyskania przychodów. Warunkiem uznania ww. wydatków za koszty uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego, która ? w przedstawionym stanie faktycznym ? znajdzie potwierdzenie w ewidencji księgowej Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, iż wydana ona została w indywidualnej sprawie konkretnego zainteresowanego i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki w zakresie stanu faktycznego nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB3/423-33/10-4/EK, wydaną w dniu 13 kwietnia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB3/423-33/10-4/EK, interpretacja indywidualna

IPPB3/423-353/09-2/JG, interpretacja indywidualna