Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2011 r. (data wpływu 01.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 01 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem działalności ?A? Sp. z o.o. Sp. Komandytowa (dalej jako Spółka) jest handel miedzią (dalej jako towar). Wnioskodawca ? ?A? Konsorcjum Spółka z o.o. (dalej jako Wnioskodawca) jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych jest komplementariuszem w Spółce. Z kolei komandytariuszami w Spółce są podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej PIT). Towar, którym handluje Spółka nie jest złomem, wobec czego transakcje te nie są rozliczane w oparciu o mechanizm odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Spółka nabywa i będzie nabywać w przyszłości towar od różnych dostawców. Oznacza to, że miedź, będąca przedmiotem transakcji zawieranych przez Spółkę, pochodzi z łańcucha wielu dostaw. Spółka zakupiony przez siebie towar również sprzedaje do kolejnego nabywcy (w tym spółki z grupy ?B?). Tak więc, Spółka jest zarówno odbiorcą towaru, jak i jego dostawcą do kolejnego nabywcy. Spółka nie jest ostatecznym odbiorcą towaru. Spółka oraz jej dostawcy i odbiorcy są czynnymi podatnikami podatku VAT. Spółka nabywając towar od bezpośredniego dostawcy dokumentuje jego dostawę w następujący sposób:

• wystawianymi dokumentami ?P ? Magazyn przyjmie?, które określają nazwę dostawcy oraz odbiorcy towaru, nazwę, jednostkę miary oraz ilość towaru, nr rejestracyjny pojazdu, którym towar został przywieziony do Spółki, nr dowodu osobistego oraz imię i nazwisko kierowcy tego pojazdu, podpisy osób zdających oraz przyjmujących towar,
• dokumentami wagowymi, które określają ilość dostarczanego do Spółki towaru, jego nazwę, nr rejestracyjny pojazdu, którym towar został przywieziony do Spółki, imię i nazwisko kierowcy tego pojazdu, podpisy kierowcy oraz operatora wagi Spółki przyjmującego towar,
• dokumentacją fotograficzną, na której widoczny jest pojazd za pomocą którego dokonuje się dostawy, jego nr rejestracyjny oraz towar,
• oświadczeniami kontrahentów dostarczających towar do Spółki, że: dostarczany towar pochodzi z legalnego źródła, w dniu dostawy dostawca pozostaje czynnym podatnikiem VAT oraz, że dostawca składa we właściwym dla niego urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe VAT-7, rozliczając w nich dostawy towaru dla Spółki,
• potwierdzeniami wykonania przelewu bankowego, dokumentującymi zapłatę za dostarczony Spółce towar,
• otrzymanymi od dostawcy towaru fakturami VAT.
  
  

Sprzedaż towaru jest dokumentowana przez Spółkę w następujący sposób:

• dokumentami ?WZ-Wydanie materiałów na zewnątrz?, określającymi nazwę, ilość oraz jednostkę miary wydawanego towaru, nr rejestracyjny pojazdu, którym towar został dostarczony do odbiorcy, pieczątkę odbiorcy towaru, a także podpisy wystawcy oraz odbierającego towar,
• dokumentami wagowymi, wystawianymi przez odbiorcę towaru, określającymi iIość dostarczanego do kontrahenta Spółki towaru, jego nazwę, nr rejestracyjny pojazdu, którym towar został przywieziony do odbiorcy, imię i nazwisko kierowcy tego pojazdu, podpisy kierowcy oraz operatora przyjmującego towar,
• wystawianymi fakturami VAT.
  
  

Ponadto Spółka dysponuje dokumentami rejestrowymi dotyczącymi działalności gospodarczej swoich kontrahentów (dostawców), w tym m.in. zaświadczenia dotyczące nadania numerów NIP, REGON, dotyczące wpisów do ewidencji działalności gospodarczej, wypisy z Krajowego Rejestru Sądowego oraz zaświadczenia potwierdzające zarejestrowania ich jako podatników VAT wydane przez właściwe organy podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sposób dokumentowania przez Spółkę transakcji zakupu i sprzedaży towaru (miedzi) na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych uprawnia Wnioskodawcę do zaliczenia wydatków na nabycie towaru (miedzi) do kosztów uzyskania przychodów w części przypadającej proporcjonalnie do wielkości Jego udziałów w Spółce...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo dokumentuje transakcje zakupu i sprzedaży towaru na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na nabycie towaru w części przypadającej proporcjonalnie do wielkości Jego udziałów w Spółce.

Należy przede wszystkim wskazać, że Spółka jest transparentna w zakresie podatku dochodowego. Nie jest bowiem ona bezpośrednio podmiotem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) oraz podatku dochodowego od osób prawnych (CIT). Podatnikiem w zakresie podatku dochodowego są jej wspólnicy: Wnioskodawca jako komplementariusz będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz komandytariusze będący podatnikami podatku PIT. Zatem opodatkowanie w zakresie podatku dochodowego będzie odnosiło się do wspólników Spółki, w tym do Wnioskodawcy.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Spółka nabywa od swoich bezpośrednich dostawców towar, który następnie sprzedaje swoim bezpośrednim nabywcom.

Spółka każdy zakup towaru dokumentuje otrzymaną od kontrahenta fakturą VAT, dokumentem ?P-Magazyn przyjmie?, dokumentem wagowym oraz wskazaną dokumentacją fotograficzną. Ponadto kontrahent Spółki składa jej oświadczenie o pochodzeniu towaru z legalnego źródła oraz o fakcie, iż jest czynnym podatnikiem VAT i rozlicza podatek VAT z tytułu dokonanej na rzecz Spółki dostawy towaru. Spółka posiada także potwierdzenia dokonania przelewów bankowych, dokumentujących zapłatę za nabycie towaru.

Z kolei sprzedaż towaru Spółka dokumentuje wystawionymi fakturami VAT, dokumentami ?WZ-Wydanie na zewnątrz? oraz dokumentami wagowymi, otrzymywanymi od odbiorcy towaru.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż wydatki na nabycie towaru mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Służą one bowiem osiąganiu przychodów przez Spółkę oraz są właściwie dokumentowane. Poza tym nie znajdują się w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy.

Zatem Wnioskodawca będzie uprawniony zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tę część wydatków na nabycie towaru, która przypada proporcjonalnie do wielkości Jego udziałów w Spółce.

W związku z powyższym, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zwrócić uwagę na to, iż postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnych jest postępowaniem szczególnym i w tym sensie ograniczonym np. w stosunku do postępowania podatkowego i kontrolnego, bowiem nie może obejmować postępowania dowodowego. Powyższe wynika wprost z unormowania zawartego w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), który stanowi, iż w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. W powołanym przepisie ustawodawca nie wymienia postępowania dowodowego, które regulują przepisy rozdziału 11 działu IV Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że przy zastosowaniu opisanych procedur dotyczących dokumentacji transakcji zakupu i sprzedaży towaru (miedzi) w Spółce w której Wnioskodawca jest komplementariuszem prawidłowe jest zaliczenie (w części przypadającej proporcjonalnie do Jego udziałów w Spółce), do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie towaru (miedzi). Wnioskodawca żąda więc od Organu wydającego interpretację de facto potwierdzenia mocy dowodowej wymienionych kategorii dokumentów, do czego, jak wyżej wspomniano, Organ podatkowy w trybie wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie jest ani zobowiązany ani uprawniony.

Z tego powodu odpowiedź na pytanie Wnioskodawcy może mieć jedynie charakter bardzo ogólny, zaś ocena, czy dla uznania konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów wystarczające jest jego udokumentowanie w sposób opisany we wniosku może być dokonana tylko przez organ podatkowy prowadzący postępowanie dowodowe, w którym organ ten sprawdzi spełnienie wszystkich przesłanek pozwalających na uznanie konkretnego wydatku za koszt podatkowy na gruncie odpowiednich przepisów, w szczególności ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), ustawy Ordynacja podatkowa, a także ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Na wstępie koniecznym jest odwołanie się do regulacji art. 15 ust. 1 zdanie 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiącej materialnoprawną podstawę wydania przedmiotowej interpretacji.

W myśl powyższego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Z treści zacytowanej normy można wyprowadzić przesłanki istotne z punktu widzenia kwalifikacji danego wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Zatem aby jakiś wydatek osoby prawnej na gruncie podatku dochodowego mógł być uznany za koszt podatkowy odliczany od przychodu muszą być łącznie spełnione następujące warunki, tj.: wydatek taki musi być rzeczywiście (faktycznie) poniesiony; celem poniesienia owego wydatku powinno być osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów; wydatek ów nie może znajdować się na liście negatywnej wydatków nie mogących być zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zawartej w przepisach art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Nie każdy zatem wydatek z woli ustawodawcy, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania. Kosztem podatkowym może być jedynie taki wydatek, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej i cel ten musi być widoczny, a ponoszone wydatki winny go realizować, bądź co najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Obowiązkiem podatników, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, ostatnią cechą niezbędną przy kwalifikowaniu ponoszonego wydatku, to należyte jego udokumentowanie, pozwalające na ocenę opisanych już kryteriów. Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa zasad dokumentowania wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Nie oznacza to jednak, że podatnik ma w tym zakresie pełną dowolność. Jak wynika z ugruntowanej linii orzeczniczej obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro więc podatnik musi legitymować się dowodami potwierdzającymi istnienie związku przyczynowo - skutkowego, o którym mowa w art. 15 ust. 1 omawianej ustawy, to przede wszystkim musi posiadać dokumenty świadczące o poniesieniu wydatku.

Przepisy prawa materialnego definiując pojęcie kosztów uzyskania przychodów nie wskazują jednak w sposób bezpośredni na jakiekolwiek konkretne źródła lub środki dowodowe, które należy przedstawić by wykazać poniesienie wydatku w celu osiągnięcia przychodów.

Istotną wskazówkę, jak należy dokumentować wydatki zaliczane do kosztów uzyskania przychodów ustawodawca zawarł w art. 9 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w powyższym artykule zawarte są w ustawie z dnia 2 września 2009 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. Nr 152, poz. 1223). Przepisy art. 20, 21 i 22 tejże ustawy ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych.

Wnioskodawca wskazał, że jest komplementariuszem w spółce komandytowej. W tym miejscu należy wskazać, iż w myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka komandytowa jest zaliczana do spółek osobowych. Zgodnie z art. 8 § 1 i § 2 tego Kodeksu, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Sposób opodatkowania przychodów podatników będących osobami prawnymi z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Z kolei na podstawie art. 5 ust. 2 tej ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu ustala się na podstawie posiadanego przezeń udziału w tej spółce. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki osobowej powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji w jakiej partycypują oni w zyskach tej spółki.

Zatem proporcję, o której mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi będącego osobą prawną udziału w przychodach i kosztach spółki osobowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie tej spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy jest On uprawniony do zaliczania w koszty uzyskania przychodu wydatków na nabycie towaru (miedzi) do kosztów uzyskania przychodów, w części przypadającej proporcjonalnie do wielkości Jego udziałów w Spółce. Wnioskodawca szczegółowo opisuje sposób udokumentowania nabycia i sprzedaży towaru oraz wymienia jakiego rodzaju dokumenty towarzyszą przedmiotowej transakcji.

Jak wyjaśniono powyżej, kwestię dokumentowania kosztów uzyskania przychodów normują odrębne przepisy.

A zatem, jeżeli wymienione dokumenty spełniają wymogi formalne, o których mowa w ustawie o rachunkowości, ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz wydanych na jej podstawie rozporządzeń, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podstawy do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu (w części przypadającej proporcjonalnie do wielkości Jego udziałów w Spółce) wydatków na nabycie towaru (miedzi) udokumentowanych przez Spółkę w sposób opisany we wniosku, jest prawidłowe.

Spółka jest zobowiązana do wykazania tych kosztów w odpowiedniej proporcji wynikającej z prawa do udziału w zysku w spółce osobowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek w zakresie opisu zdarzenia przyszłego został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 28 października 2011 r. sygn. ILPB3/423-355/11-2/KS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB3/423-355/11-2/KS, interpretacja indywidualna