Czy ustanowiona na rzecz Spółki nieodpłatna służebność przesyłu stanowi dla przedsiębiorstwa (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 14 października 2013 r. (data wpływu 16 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w Spółce udziały posiada ośmiu udziałowców. Głównym udziałowcem jest Gmina M., posiada 98,5% udziałów.

Spółka prowadzi działalność zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków i świadczy usługi:

• związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych ? PKWiU 36.00.20.0,
  
• związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków ? PKWiU 37.00.11.0.
  
  

Przedsiębiorstwo jest właścicielem majątku trwałego takiego jak: sieci wodociągowe, sieci kanalizacyjne, ujęcia wody, przepompownie, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków. Majątek zlokalizowany jest na terenie Miasta i Gminy M. Sieci kanalizacyjne i wodociągowe przebiegają w gruntach obcych.

Właściciel jednej z działek gruntowych (osoba fizyczna), w której przebiega sieć wodociągowa stanowiąca własność przedsiębiorstwa, ustanowił w formie aktu notarialnego na rzecz Spółki nieodpłatną i nieograniczoną w czasie służebność przesyłu, polegającą na:

• prawie korzystania z nieruchomości, zgodnie z przeznaczeniem znajdującej się na niej sieci wodociągowej umożliwiającym w szczególności władanie, korzystanie i pobieranie pożytków z urządzeń wodociągowo-kanalizacyjnych,
  
• swobodnym dostępie i dojeździe do tych urządzeń w celu usuwania awarii, wykonywania prac eksploatacyjnych i konserwatorskich, remontowych, modernizacji, wymiany urządzeń i przewodów z obowiązkiem każdorazowego przywrócenia poprzedniego stanu,
  
• obowiązku właściciela do powstrzymywania się od działań, które uniemożliwiłyby dostęp do tego urządzenia, tj. lokalizacji budynków, budowli oraz nasadzania drzew i krzewów na sieci wodociągowej w pasie o szerokości 3 m.
  
  

Wartość powyższej służebności nie została określona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ustanowiona na rzecz Spółki nieodpłatna służebność przesyłu stanowi dla przedsiębiorstwa przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatna służebność przesyłu nie stanowi dla przedsiębiorstwa przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Korzystanie w oznaczonym zakresie z nieruchomości gruntowej nie przysparza korzyści majątkowych przedsiębiorstwu, a stwarza jedynie warunki umożliwiające normalne i niezakłócone wykonywanie działalności opodatkowanej, polegającej na dostawie wody oraz odbiorze ścieków, zgodnie z obowiązkami narzuconymi przez ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Z uwagi na rozbudowaną konstrukcję sieci, która nie może znajdować się wyłącznie na gruntach należących do przedsiębiorstwa, a jednocześnie jest jego własnością, istnienie służebności jest naturalną możliwością korzystania z prawa własności do sieci.

Przedsiębiorstwo nie korzysta z nieruchomości innego podmiotu w taki sposób, że uzyskuje dodatkowe korzyści majątkowe, wykonuje wyłącznie obowiązki narzucone przez ustawę o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1717/11 wskazuje, że nieodpłatna służebność przesyłu nie stanowi przychodu podatkowego.

Zgodnie z tezą orzeczenia NSA ustanowienie nieodpłatnej służebności przesyłu na podstawie art. 305 (1) K.c. nie stanowi dla przedsiębiorstwa, na rzecz którego tę służebność ustanowiono nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, o których mowa w art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Służebność przesyłu została uregulowana w art. 3051 ? 3054 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Istotą służebności przesyłu jest możliwość korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości stanowiącej prywatną własność w określonym zakresie, tj. wybudowania i korzystania z urządzeń określonych w art. 49 Kodeksu cywilnego w sposób zgodny z przeznaczeniem tych urządzeń (art. 3051 Kodeksu cywilnego).

Ustanowienie służebności przesyłu może być zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne ? zależne jest to od woli kontrahentów.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Niezależnie od formy nieodpłatnej realizacji praw lub innych tego rodzaju świadczeń do wyceny przychodu podatkowego tego rodzaju świadczeń stosuje się wartości rynkowe.

Na podstawie bowiem art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość otrzymanych nieodpłatnie praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem m.in. czasu i miejsca ich uzyskania. Stosownie natomiast do art. 12 ust. 6 pkt 4 ww. ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się m.in. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy udostępnianiu praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca udostępnienia.

W tym miejscu należy jednocześnie zauważyć, że stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie zdefiniował przy tym tego pojęcia. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Bez znaczenia w związku z tym pozostaje forma w jakiej doszło do uzyskania danej korzyści, istotą nieodpłatnego świadczenia jest bowiem sam fakt uzyskania danej korzyści.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Należy więc przyjąć, że nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów.

Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej korzysta nieodpłatnie z nieruchomości niebędącej jej własnością (służebność przesyłu) ? przez jedną z działek gruntowych osoby fizycznej przebiega sieć wodociągowa Wnioskodawcy. Ustanowiona służebność przesyłu polega na:

• prawie korzystania z nieruchomości, zgodnie z przeznaczeniem znajdującej się na niej sieci wodociągowej umożliwiającym w szczególności władanie, korzystanie i pobieranie pożytków z urządzeń wodociągowo-kanalizacyjnych,
  
• swobodnym dostępie i dojeździe do tych urządzeń w celu usuwania awarii, wykonywania prac eksploatacyjnych i konserwatorskich, remontowych, modernizacji, wymiany urządzeń i przewodów z obowiązkiem każdorazowego przywrócenia poprzedniego stanu,
  
• obowiązku właściciela do powstrzymywania się od działań, które uniemożliwiłyby dostęp do tego urządzenia, tj. lokalizacji budynków, budowli oraz nasadzania drzew i krzewów na sieci wodociągowej w pasie o szerokości 3 m.
  
  

Odnosząc zatem powołane powyżej normy prawne do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu przez osobę fizyczną stanowi dla niej nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest bowiem sytuacja, w której otrzymujący przysporzenie podmiot nie będzie zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. W ujęciu prawnym i gospodarczym zasadnicza cecha służebności przesyłu tkwi w regule ustalenia odpowiedniego wynagrodzenia. Jeżeli zatem została ustanowiona służebność przesyłu bez wynagrodzenia wystąpi przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, polegające na tym, że Spółka nie jest zobowiązana płacić za korzystanie z cudzej nieruchomości. Przy ocenie skutków podatkowych konieczne jest przy tym uwzględnienie stosowanych instrumentów rynkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe nie można uznać, że ustanowiona nieodpłatnie służebność przesyłu nie powoduje dla Spółki przysporzenia majątkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, albowiem wykorzystywanie przez nią w sposób nieodpłatny obcych gruntów w celu prowadzenia działalności gospodarczej rodzi przysporzenie mające konkretny wymiar finansowy. Spółka nie musi płacić za grunt na którym posadowione są urządzenia służące prowadzonej przez nią działalności. Dla właścicieli gruntów, na których ustanowiona jest służebność stanowi ona natomiast obciążenie, tj. nie mogą oni w pełni wykorzystywać posiadanych gruntów.

Podsumowując ? w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy z tytułu ustanowionej na jej rzecz nieodpłatnej służebności przesyłu.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, gdyż rozstrzygnięcie to zapadło w indywidualnej sprawie konkretnego podatnika w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny i nie jest wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację, podobnie jak inne orzeczenia ? przeciwne do stanowiska Spółki, np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 788/10 oraz II FSK 1064/10.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.