1. Czy przedmiotowe świadczenia wypłacone kontrahentowi stanowią zapłatę za świadczenie usług (...)

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek ? uzupełniony pismem z dnia 06.10.2009 r. oraz z dnia 07.10.2009 r. ? o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z zawartą umową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka zawarła umowę na know-how z udziałowcem francuskim ? spółką posiadającą osobowość prawną ? następującej treści:

?(?) § 1. Licencjodawca oświadcza, że posiada nieujawnione informacje i wiadomości technologiczne, techniczno-organizacyjne (know-how) niezbędne dla osiągnięcia oczekiwanych rezultatów w ramach prowadzenia produkcji stad prarodzicielskich kur mięsnych, informacje te i wiadomości nie są chronione prawami wyłącznymi, o których mowa w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. ? Prawo własności przemysłowej.

§ 2. Licencjodawca oświadcza także, iż dotychczas nie udzielił licencji na know-how na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie, o którym mowa w paragrafie poprzedzającym.

§ 3. Licencjodawca oświadcza ponadto, że zważywszy na istniejące powiązania kapitałowe z licencjobiorcą i dotychczasową, wieloletnią współpracę handlową, udziela licencjobiorcy licencji i upoważnia go do wyłącznego stosowania know-how dla celów związanych z jego działalnością gospodarczą licencjobiorcy w zakresie produkcji, o której mowa wyżej, na zasadach określonych niniejszą umową oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30 czerwca 2009 roku ? Prawo własności przemysłowej i Kodeksu cywilnego.

§ 4. Licencjobiorca oświadcza, że dysponuje pisemną zgodą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników, wyrażoną w formie uchwały z dnia 04 listopada 2005 r. na zawarcie niniejszej umowy. Odpis tej uchwały stanowi załącznik nr 1 do niniejszej umowy.

§ 5. Mając powyższe na uwadze, strony zgodnie postanawiają, że licencjodawca będzie przekazywał licencjobiorcy swoją wiedzę, doświadczenie produkcyjne, umiejętności techniczne i niezbędne informacje poprzez:

1. konsultacje,
2. pomoc techniczną,
3. instrukcje,
4. szkolenia pracowników licencjobiorcy,
5. szkolenie klientów licencjobiorcy,
6. przekazywanie nowych technologii (z uwzględnieniem wyników prac badawczych i rozwojowych, zasad krzyżowania linii, programów selekcji na poziomie stad prarodzicielskich),
7. przekazywanie nowych rozwiązań technicznych i organizacyjnych (programy świetlne, programy żywieniowe, organizacja produkcji, zasady biobezpieczeństwa i monitoringu zdrowotnego),

a licencjobiorca jest zobowiązany do zachowania w tajemnicy przekazanych informacji i wiadomości w okresie trwania umowy i w okresie 5 lat od jej rozwiązania lub wygaśnięcia.

§ 6. Licencja, o której mowa wyżej zostaje udzielona na czas nieokreślony.

Niniejsza umowa może zostać rozwiązana przez każdą ze stron z zachowaniem rocznego okresu wypowiedzenia ze skutkiem na 31 grudnia danego roku.

§ 7. Licencjobiorca zobowiązuje się do uiszczania na rzecz licencjodawcy miesięcznych opłat licencyjnych w wysokości 7,5% od obrotu netto uzyskanego w danym miesiącu ze sprzedaży stad rodzicielskich (jaj wylęgowych) w terminie do 15-go dnia każdego następnego miesiąca trwania umowy. (?)?.

Wnioskodawca potraktował te opłaty jako usługi o charakterze doradczym i nie pobrał z tego tytułu podatku u źródła (Spółka posiada francuski certyfikat rezydencji). Takiego zdania był również biegły rewident badający bilans w pierwszym roku zaistnienia umowy, jak również inny audytor badający bilans za rok 2008 podziela zdanie Spółki, co do czynności wynikających z umowy, ale sugeruje zmianę nazwy umowy i sposobu naliczania opłat.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 06.10.2009 r. Spółka wskazała, iż wiedza z zakresu prowadzenia stad jest umieszczona na ogólnodostępnych stronach internetowych bez haseł dostępu.

Natomiast w piśmie wyjaśniającym z dnia 07.10.2009 r. Wnioskodawca poinformował, że pisklęta prarodzicielskie odpowiednio skrzyżowane we Francji sprowadzane są do Spółki 3 razy w roku. Spółka prowadzi hodowlę i produkcję zestawów piskląt rodzicielskich, zgodnie z instrukcją prowadzenia stad prarodzicielskich. Wnioskodawca z Francji otrzymuje informację, które linie ze sobą należy połączyć (są one w odpowiednio oznakowanych kartonach), wraz z przewidywaną ilością kur do produkcji. W załączeniu kopia takiej informacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przedmiotowe świadczenia wypłacane kontrahentowi stanowią zapłatę za świadczenie usług doradczych, czy know-how...
2. Czy Spółka była/jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła od przedmiotowych świadczeń...

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, iż zasady krzyżowania linii (co jest tajemnicą Firmy) od 1993 roku są niezmienne i przekazane zostały w momencie pierwszego wstawienia prarodziców na obiekty Spółki, instrukcje prowadzenia stad prarodzicielskich (przewodniki) można pobrać ze strony internetowej spółki francuskiej, instrukcje dla klientów Spółki są umieszczane na Jej stronie internetowej, konsultacje i pomoc techniczna wiąże się na ogół z przyjazdem specjalistów z Francji i pomocy i doradztwie w rozwiązywaniu problemów, najczęściej zdrowotnych na fermach prarodzicielskich Spółki i rodzicielskich Jej klientów oraz pomocy w selekcji kogutów.

Szkolenia pracowników Spółki polegają na przekazaniu wiedzy na temat prowadzenia stad, zgodnie z instrukcją oraz zastosowanie tej wiedzy na fermach prarodzicielskich we Francji (praca na fermie prarodzicielskiej ? aby w praktyce wyjaśnić stosowanie tych zasad), szkolenie klientów Spółki polega na przekazaniu wiedzy w zakresie prowadzenia stad rodzicielskich i brojlerowskich.

Instrukcje nie stanowią wiedzy poufnej, ponieważ umieszczone są w internecie. § 5 pkt g) powyższej umowy zawarty jest w instrukcji hodowlanej umieszczonej w internecie. Spółka posiada certyfikat ISO 9001:2000 oraz ISO 22000:2005, w którym opracowała szczegółowe zasady biobezpieczeństwa i monitoringu zdrowotnego włączając wytyczne głównego lekarza weterynarii w tym zakresie.

Umowa ma charakter mieszany, ale w większości są to czynności aktywne, a usługa know-how polega na pasywnym przekazaniu know-how. Powyższe rozumienie pojęć know-how i usług doradczych znajduje potwierdzenie w komentarzu do art. 12 Konwencji modelowej OECD.

Biorąc pod uwagę fizyczne działania wykonywane na podstawie tej umowy (usługi doradcze) oraz brzmienie punktu 4 protokołu do umowy polsko-francuskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania, opłaty te nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Zdaniem Spółki, umowa została źle nazwana, a usługi doradcze nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Natomiast w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Przepis art. 21 ust. 1 ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jeśli odbiorcą tych przychodów (wymienionych w art. 21 ust. 1 tej ustawy) jest rezydent podatkowy z kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, wówczas stawka potrącanego podatku u źródła wynika z tej umowy lub dochód taki może być na podstawie wspomnianej umowy zwolniony z opodatkowania.

Treść art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi zaś, iż osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z postanowieniem art. 12 ust. 1 i 2 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5), należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności.

Jednakże w myśl art. 12 ust. 3 powołanej umowy, bez względu na postanowienia ustępu 2 należności z praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub naukowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba otrzymująca te należności ma miejsce zamieszkania.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4 umowy polsko ? francuskiej, określenie ?należności licencyjne? użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

W myśl art. 12 ust. 5 tej umowy, należy przy tym mieć na uwadze, iż postanowień ustępów 1, 2 i 3 (art. 12 umowy polsko-francuskiej) nie stosuje się, jeżeli odbiorca należności licencyjnych posiadający miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności, bądź działalność przemysłową lub handlową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu, bądź wolny zawód w oparciu o stałą placówkę położoną w tym Państwie, a prawa lub wartości majątkowe, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście należą do tego zakładu lub są związane z wykonywaniem wolnego zawodu. W tym przypadku postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 mają odpowiednie zastosowanie.

W powyższych przepisach mowa jest o należnościach licencyjnych powstających w Umawiającym się Państwie i wypłacanych osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie. Za należności licencyjne uznaje się m. in. informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Kluczową kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest ustalenie czy umowę zawartą pomiędzy Spółką, a udziałowcem francuskim, należy traktować jako umowę know-how, czy jako umowę o świadczenie usług.

Interpretując przepisy zawarte w umowie polsko-francuskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienia Komentarza do niej . Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W punkcie 11.1 Komentarza do art. 12 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD, wyraźnie stwierdza się, iż w umowie know-how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępniania drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie w celu wykorzystania ich na własny rachunek. Uważa się, że udostępniający nie jest zobowiązany do odgrywania jakiejkolwiek roli w trakcie stosowania udostępnianej formuły produkcyjnej ani też nie jest zobowiązany do gwarantowania wyników stosowania tej formuły.

W myśl definicji zawartej w słowniku języka polskiego know-how to ?praktyczna umiejętność lub wiedza w zakresie technologii produkcji lub technik zarządzania? .

Definicja użyta w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 13 sierpnia 2002 r. w sprawie wyłączenia określonych porozumień wertykalnych spod zakazu ograniczających konkurencję (Dz. U. Nr 142, poz. 1189 ze zm.) wskazuje, iż pojęcie know-how oznacza - nieopatentowane, nieujawnione do wiadomości publicznej informacje techniczne lub technologiczne, lub zasady organizacji i zarządzania, co do których podjęto działania zmierzające do zapobieżenia ich ujawnieniu, jeżeli stanowią one całość lub część określonych informacji praktycznych wynikających z doświadczeń dostawcy, przeprowadzonych badań lub testów, niezbędnych nabywcy do używania, sprzedaży lub odsprzedaży towarów objętych porozumieniem.

Natomiast w ustawodawstwie Komisji Wspólnot Europejskich przez know-how rozumie się zespół technicznych informacji, które są poufne, istotne oraz zidentyfikowane we właściwej formie.

Termin ?poufny? oznacza, że pakiet know-how jako taki, lub jako ściśle określona konfiguracja i usytuowanie danych elementów, nie jest powszechnie znany lub dostępny.

Termin ?istotny? oznacza, że know-how zawiera informacje, które są ważne dla całości lub zasadniczej części:

1. sposobu wytwarzania, lub
2. produktu i usługi, albo
3. dla rozwoju powyższych i nie zawiera informacji banalnych.

Zaś termin ?zidentyfikowany? oznacza, że know-how jest opisane lub utrwalone w taki sposób, aby możliwe było sprawdzenie, że spełnia ono kryterium poufności i istotności.

Know-how musi więc być użyteczne, tzn. w dacie zawierania umowy można oczekiwać, że daje ono możliwość polepszenia konkurencyjnej pozycji licencjobiorcy, np. poprzez umożliwienie mu wejścia na nowy rynek lub zapewnienie przewagi konkurencyjnej w stosunku do innych wytwórców lub usługodawców, którzy nie mają dostępu do licencyjnego know-how lub innego porównywalnego know-how.

Termin ?zidentyfikowany? oznacza, że know-how jest opisane lub utrwalone w taki sposób, aby możliwe było sprawdzenie, że spełnia ono kryterium poufności i istotności, oraz aby zapewnić, że licencjobiorca nie jest nadmiernie ograniczony w korzystaniu ze swojej własnej technologii. Aby know-how mogło być zidentyfikowane, musi być ono ustalone w umowie licencyjnej albo w odrębnym dokumencie, bądź też zarejestrowane w jakiejkolwiek innej stosownej formie najpóźniej w chwili, kiedy know-how będzie przekazywane lub wkrótce potem, pod warunkiem, że odrębny dokument lub inne miejsce zarejestrowania będą dostępne w razie zaistnienia takiej potrzeby.

Zgodnie z punktem 11.2 Komentarza do art. 12 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD umowa na zakup know-how różni się od umowy o świadczenie usług, wedle której jedna ze stron stosuje własne umiejętności zawodowe i doświadczenie, wykonując pracę dla drugiej strony. Płatności dokonane z tego tytułu wchodzą na ogół w zakres art. 7.

Punkt 11.6 Komentarza stanowi ponadto, iż w praktyce handlowej spotyka się umowy, które obejmują zarówno know-how, jak i udzielenie pomocy technicznej. Przykładem takiego kontraktu, jednym z wielu, jest umowa franchisingowa (kontrakt specjalnego charakteru), w której udostępniający przekazuje nabywcy swoją wiedzę i doświadczenie oraz udziela mu różnorodnej pomocy technicznej, której towarzyszy, w pewnych przypadkach, pomoc finansowa i dostawa towarów.

W takich umowach mieszanych należy ? opierając się na danych zawartych w umowie lub drogą analizy logicznej ? dokonać rozbicia całej kwoty wynagrodzenia na oddzielne elementy i do każdego z nich zastosować odrębne zasady opodatkowania. Jeżeli jednak jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że główną pozycją zawartej umowy jest świadczenie usług doradczych, natomiast wykorzystanie wiedzy know-how jest jedynie elementem ubocznym.

Mając powyższe na uwadze, umowa zawarta między Spółką, a udziałowcem francuskim nie ma charakteru należności licencyjnych. Oznacza to, że podmiot polski posiadając certyfikat rezydencji, nie jest obowiązany z tytułu świadczenia usług doradczych przez spółkę francuską do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego.

W takiej sytuacji, opłaty jakie uzyskuje spółka francuska należy kwalifikować jako ?zyski przedsiębiorstw? w rozumieniu art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład (?).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się również, iż wniosek Spółki w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego dot. podatku dochodowego od osób prawnych, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 09 października 2009 r. nr ILPB3/423-538/09-6/DS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB3/423-538/09-6/DS, interpretacja indywidualna

ILPB4/423-28/10-2/ŁM, interpretacja indywidualna

ILPB4/423-55/10-4/DS, interpretacja indywidualna

ILPB4/423-55/10-5/DS, interpretacja indywidualna