Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków ponoszonych na opracowanie (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 13 października 2014 r. (data wpływu 15 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków ponoszonych na opracowanie i wdrożenie Nowej koncepcji do kosztów uzyskania przychodów ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków ponoszonych na opracowanie i wdrożenie Nowej koncepcji do kosztów uzyskania przychodów oraz momentu potrącalności kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest podmiotem działającym w Grupie ?A?, w ramach której prowadzone są sklepy pod szyldem ?B? oraz ?C?.

Grupa ?A? obecna jest m.in. we Francji, Portugalii, Belgii, Hiszpanii, Włoszech, Polsce, Niemczech oraz na Bałkanach. Grupa ?A? w Polsce jest zrzeszeniem ponad 185 niezależnych polskich przedsiębiorców, zarządzających supermarketami spożywczymi ?B? oraz supermarketami typu ?dom i ogród? ?C?. Sieć handlowa Grupy ?A? licząca obecnie ponad 208 supermarketów ?B? oraz ponad 99 sklepów ?C? jest pod względem obrotów największą grupą franczyzową w Polsce.

Sklepy pod szyldem ?B? są prowadzone przez niezależnych przedsiębiorców działających w formie spółek handlowych (dalej: Sklepy), którym udzielona została franczyza na korzystanie z marki ?B?. Przedmiotem działalności Sklepów ?B? jest prowadzenie sprzedaży detalicznej w formie punktów samoobsługowych (supermarketów). Sklepy działają w oparciu o pomysł franczyzowy sprzedawany przez Grupę ?A?, ale prowadzą działalność gospodarczą jako odrębne podmioty, we własnym imieniu i na własny rachunek. Franczyzodawcą jest spółka ?D? Sp. z o.o. należąca do Grupy ?A?, która na podstawie zawieranych ze Sklepami umów udostępnia im specjalistyczną wiedzę na temat organizacji sieci punktów sprzedaży i prowadzenia sprzedaży w takich punktach, w tym prawo do używania swojego znaku towarowego ?B? do prowadzenia działalności handlowej w postaci eksploatacji punktu sprzedaży pod szyldem ?B?.

Spółka jest centralą zakupów sieci supermarketów ?B?. W ramach pełnienia tej funkcji Spółka jest podmiotem odpowiedzialnym m.in. za:

• sprzedaż hurtową towarów do wszystkich Sklepów prowadzących działalność pod szyldem ?B?,
• negocjowanie cen i warunków dostaw z producentami i dostawcami produktów,
• zapewnianie we właściwych cenach i ilości artykułów promocyjnych,
• obsługę reklamacji jakościowych i ilościowych,
• zapewnianie ciągłości dostaw artykułów produkowanych dla sieci sklepów Grupy ?A?,
• zarządzanie zapasami towarowymi.
  
  

Ponadto Spółka oprócz funkcji zaopatrzeniowej jest także dedykowana do kształtowania polityki handlowej dla całej sieci ?B? w Polsce. W ramach celów związanych z realizacją polityki handlowej Spółka odpowiada m.in. za:

• budowanie spójnego wizerunku sieci ?B? w całej Polsce,
• podejmowanie działań prowadzących do wzrostu liczby nowych placówek handlowych,
• realizowanie jak najwyższych obrotów ze sprzedaży towarów na rzecz poszczególnych supermarketów, a tym samym łącznych obrotów w ramach całej sieci.
  
  

Przyjęty model i struktura firmy Wnioskodawcy zapewnia wsparcie Sklepom ?B? we wszystkich obszarach handlowych. Przedmiotem działalności Spółki w zakresie realizowania polityki handlowej jest przede wszystkim:

• prowadzenie działalności marketingowej mającej na celu maksymalizację obrotów,
• szkolenia pracowników Sklepów prowadzących działalność pod szyldem ?B?, które m.in. przybliżają im wiedzę o zasadach i funkcjonowaniu sieci ?B?,
• opracowywanie i wdrażanie strategii marketingowych dla Sklepów ?B?,
• ustalanie standardów reklamowych,
• organizowanie akcji promocyjnych, konkursów, akcji wizerunkowych, wszelkiej reklamy w mediach, jak i lokalnych środkach przekazu, związanych ze znakiem ?B?.
  
  

Otwarcie każdego nowego supermarketu pod szyldem ?B? przyczynia się z jednej strony do promowania tej marki, a tym samym do utrwalania wśród klientów wizerunku Grupy ?A? na terenie całego kraju, z drugiej zaś strony gwarantuje Wnioskodawcy oraz współpracującym z nim dostawcom i producentom sprzedawanych w supermarketach ?B? towarów rzeczywisty wzrost rynku zbytu.

Mając na celu zwiększenie swojej konkurencyjności na polskim rynku Grupa ?A? podjęła decyzję o zmianie wizerunku sklepów ?B? i rozpoczęto prace nad opracowaniem i wdrożeniem projektu nowego wizerunku sklepów ?B? (dalej: Nowa koncepcja).

W ramach prac nad projektem dotyczącym Nowej koncepcji ponoszone będą wydatki w zakresie m.in. przygotowania projektu architektonicznego, wizualizacji komputerowych, projektów i wykonania prototypów mebli (usługi architektoniczne), opracowania strategii asortymentowej, określenia optymalnej strefy sprzedaży, opracowania nowej strategii ułożenia towaru na półkach, badania rynku itp. (tzw. usługi konsultingowe); organizowania spotkań dla właścicieli lub potencjalnych właścicieli nowych Sklepów ?B? oraz osób zaangażowanych w projekt (wynagrodzenia tych osób), prezentujących założenia i wyniki prowadzonych prac (tzw. koszty administracyjne).

Zakłada się, że wdrożenie Nowej koncepcji Sklepów ?B? będzie skutkowało zwiększeniem popularności ?B?, wzrostem sprzedaży realizowanej przez Sklepy, a w efekcie także ok. 15-procentowym wzrostem obrotów w Spółce.

Prace nad opracowaniem i wdrożeniem Nowej koncepcji już się rozpoczęły. Wszelkie wydatki związane z opracowaniem i wdrożeniem Nowej koncepcji są i będą ponoszone przez Spółkę.

Z uwagi na fakt, że wydatki na opracowanie Nowej koncepcji będą skutkowały zwiększeniem przychodów w przyszłości oraz że wydatki te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, Spółka zdecydowała się, że dla celów bilansowych będzie je rozliczała w czasie, jako rozliczenia międzyokresowe kosztów czynne. Spółka przewiduje, że okres zwrotu wydatków związanych z Nową koncepcją wyniesie ok. 5 lat, Spółka zamierza zatem dokonać księgowego rozliczenia przedmiotowych wydatków w okresie 5 lat od dnia ich poniesienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydatki poniesione przez Spółkę na opracowanie i wdrożenie Nowej koncepcji będą mogły zostać uznane za koszt podatkowy Spółki?
2. Czy Spółka także dla celów podatkowych powinna dokonać rozliczenia wydatków związanych z opracowaniem i wdrożeniem Nowej koncepcji w czasie, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 15 stycznia 2015 r. nr ILPB3/423-548/14-3/JG.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Spółkę na opracowanie i wdrożenie Nowej koncepcji powinny być uznane za jej koszt podatkowy.

Wnioskodawca w ramach funkcjonującej i opisanej w stanie faktycznym wniosku strukturze jest podmiotem odpowiedzialnym nie tylko za zaopatrzenie, ale także za politykę handlową. W ramach realizowania polityki handlowej Spółka zajmuje się wieloma ?miękkimi? aspektami działalności sklepów pod szyldem ?B?, w tym przede wszystkim kreowaniem i utrzymywaniem spójnego wizerunku tych sklepów, działalnością marketingową itd. Z uwagi na funkcjonujący w Grupie ?A? model współpracy (sieć samodzielnych przedsiębiorców korzystających z marki ?B? na podstawie umów franczyzowych) musi istnieć podmiot, który będzie odpowiedzialny za swego rodzaju nadzór nad funkcjonowaniem sklepów w sieci, tym by budowana przez kolejne jednostki sieć miała spójny wizerunek i była w sposób jednolity postrzegana przez wszystkich odbiorców. Ze względu na to, że działalność wszystkich podmiotów należących do Grupy ?A? oparta jest właśnie na sieci, utrzymanie jednolitego i pozytywnego wizerunku każdego ze sklepów jest niezwykle istotne. Klienci robiący zakupy w sklepach ?B? powinni każdorazowo napotykać na analogiczny pod względem wizualnym, asortymentowym i obsługi standard. Nad ową spójnością wizerunku czuwa właśnie Spółka i to ona będzie odpowiedzialna za przygotowanie i implementowanie Nowej koncepcji sklepów ?B?.

Jak wskazują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów podatkowych, musi być kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto wydatek ten nie może być wymieniony w katalogu negatywnym wydatków nie uznawanych za koszty podatkowe.

Pierwszy z warunków, tj. związek wydatków na opracowanie i wdrożenie Nowej koncepcji z pewnością jest spełniony. Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka oczekuje, że zaimplementowanie Nowej koncepcji będzie skutkowało zwiększeniem zainteresowania sklepami sieci ?B?, zwiększeniem ich obrotów, a tym samym również zwiększeniem przychodów Spółki ze sprzedaży towarów na rzecz Sklepów. Nowy wizerunek sklepów ?B?, który zostanie opracowany i wdrożony na zlecenie Spółki, ma docelowo przyczynić się do zwiększenia kręgu odbiorców, zwiększenia realizowanych przez nich zakupów, poprawie satysfakcji i zadowolenia z sieci ?B?.

Spółka wskazuje, że wydatki, które będą przez nią ponoszone w związku z opracowaniem i wdrożeniem Nowej Koncepcji, nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym wydatki na opracowanie i wdrożenie Nowej koncepcji spełniają wszelkie przesłanki do uznania ich za koszt podatkowy.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma przeszkód, aby Spółka zaliczyła wydatki na opracowanie i wdrożenie Nowej koncepcji do kosztów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: ?w celu? osiągnięcia przychodu, jak i ?zachowanie? lub ?zabezpieczenie? źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1. ?celowość? oznacza: ?przydatność do jakichś potrzeb?, ?świadome zmierzanie do celu?, ?taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu?,
2. ?zabezpieczyć? oznacza: ?zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym?, ?uczynienie bezpiecznym?, ?zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie?, ?zapewnienie komuś środków do życia?, ?zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary?, natomiast
3. ?zachować? oznacza: ?pozostać w posiadaniu czegoś?, ?dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności?, ?uchronić przed zapomnieniem?.
   
   

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Innymi słowy, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy.

Wnioskodawca w przedstawionym opisie sprawy wskazał, że jest podmiotem działającym w Grupie ?A?, która to Grupa celu zwiększenia swojej konkurencyjności na polskim rynku podjęła decyzję o zmianie wizerunku sklepów ?B? i rozpoczęto prace nad opracowaniem i wdrożeniem projektu nowego wizerunku sklepów ?B? (Nowa koncepcja).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności w Grupie ?A? jest odpowiedzialny za zaopatrzenie oraz politykę handlową. W ramach realizowania polityki handlowej Spółka zajmuje się wieloma ?miękkimi? aspektami działalności sklepów pod szyldem ?B?, w tym przede wszystkim kreowaniem i utrzymywaniem spójnego wizerunku tych sklepów, działalnością marketingową itd. Wnioskodawca zaznaczył, że z uwagi na funkcjonujący w Grupie ?A? model współpracy (sieć samodzielnych przedsiębiorców korzystających z marki ?B? na podstawie umów franczyzowych) musi istnieć podmiot, który będzie odpowiedzialny za swego rodzaju nadzór nad funkcjonowaniem sklepów w sieci, tym by budowana przez kolejne jednostki sieć miała spójny wizerunek i była w sposób jednolity postrzegana przez wszystkich odbiorców. Nad ową spójnością wizerunku czuwa właśnie Spółka i to ona będzie odpowiedzialna za przygotowanie i implementowanie Nowej koncepcji sklepów ?B?.

I tak, w ramach prac nad projektem dotyczącym Nowej koncepcji ponoszone będą wydatki w zakresie m.in. przygotowania projektu architektonicznego, wizualizacji komputerowych, projektów i wykonania prototypów mebli (usługi architektoniczne), opracowania strategii asortymentowej, określenia optymalnej strefy sprzedaży, opracowania nowej strategii ułożenia towaru na półkach, badania rynku itp. (tzw. usługi konsultingowe); organizowania spotkań dla właścicieli lub potencjalnych właścicieli nowych Sklepów ?B? oraz osób zaangażowanych w projekt (wynagrodzenia tych osób), prezentujących założenia i wyniki prowadzonych prac (tzw. koszty administracyjne).

Spółka zakłada, że wdrożenie Nowej koncepcji Sklepów ?B? będzie skutkowało zwiększeniem popularności ?B?, wzrostem sprzedaży realizowanej przez Sklepy, a w efekcie także ok. 15-procentowym wzrostem obrotów w Spółce; zwiększeniem jej przychodów ze sprzedaży towarów na rzecz Sklepów.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne i powyższe wyjaśnienia do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy, należy stwierdzić, że wydatki o jakich traktuje wniosek spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.