Czy w opisanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób (...)

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 23 lutego 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i dzierżawie maszyn budowlanych. Prawo własności maszyn Spółka uzyskała na podstawie umowy leasingowej. Umowa leasingowa została poręczona u leasingodawcy na wypadek zaprzestania spłaty rat leasingowych przez firmę zagraniczną posiadającą powiązania kapitałowe ze Spółką. Poręczyciel zobowiązany jest do wykonania umowy poręczenia (czyli przejęcia obowiązku spłaty) jedynie wówczas, gdy Spółka zaprzestanie płacenia rat leasingowych. w momencie podpisania umowy poręczenia leasingobiorca, kosztem poręczyciela, nie otrzymuje żadnych wymiernych korzyści majątkowych.

Pismem z dnia 23 lutego 2009 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny informując, iż firma zagraniczna, która udzieliła mu poręczenia umowy leasingowej na maszyny budowlane, nie posiada w swoim przedmiocie działalności udzielania świadczeń odpłatnych poręczeń majątkowych. Ponadto wyjaśniono, iż poręczenia umowy leasingowej u leasingodawcy Spółki na wypadek zaprzestania spłaty rat leasingowych zostało udzielone jej nieodpłatnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczący przychodów z nieodpłatnych świadczeń...

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającemu opodatkowaniu, należy rozpatrzyć je w kategorii zdarzenia prawnego lub gospodarczego, którego skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód (co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie. Przedmiotowe poręczenie stanowi jedynie zabezpieczenie umowy leasingowej, poprzez zobowiązanie się do spłaty umowy na wypadek niewywiązania się z niej przez leasingobiorcę. w chwili zawierania umowy nie rodzi ona więc u poręczającego żadnych negatywnych skutków materialnych. Poręczyciel zobowiązany jest do wykonania umowy dopiero, gdy leasingobiorca jej nie wykona. Zatem przyjąć należy, zdaniem podatnika, że w momencie poręczenia przedmiotowej umowy leasingobiorca nie uzyskał żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela. w przedstawionej sytuacji nie znajduje więc zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2008 r., przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest m. in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje jednak co należy rozumieć przez ?nieodpłatne świadczenie?, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. z tego względu należy odwołać się do rozumienia pojęcia ?świadczenia? zgodnego z przepisami prawa i nauką prawa cywilnego. Pojęcie świadczenia należy bowiem rozpatrywać na tle stosunku zobowiązaniowego (art. 353 Kodeksu cywilnego - Dz. u. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Przez świadczenie w takim rozumieniu należy uznać zachowanie się zobowiązanego (dłużnika) zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu godnego ochrony wierzyciela. Zachowanie to może polegać na zachowaniu się czynnym (działaniu) lub biernym (zaniechaniu lub powstrzymaniu się od jakiegoś działania).

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód ? co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Spółka wskazała, iż uzyskała prawo własności maszyn na podstawie umowy leasingowej. Poręczenia tejże umowy udzieliła firma zagraniczna, powiązana z Wnioskodawcą. Spółka nie została obciążona żadnymi opłatami z tytułu udzielonego poręczenia.

W związku z powyższym, poręczenie udzielone Spółce przez jej Spółkę powiązaną, należy zbadać na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jako, że jest to instytucja prawa cywilnego. Jak wynika z tytułu XXXII Kodeksu ? poręczenie ? jest to umowa, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał (art. 876 § 1 Kodeksu cywilnego). Jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia, wierzyciel powinien powiadomić o tym niezwłocznie poręczyciela (art. 880 Kodeksu cywilnego), a w braku umownego zastrzeżenia, poręczyciel jest odpowiedzialny jak współdłużnik solidarny (art. 881 Kodeksu cywilnego). Zgodnie zaś z art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. u. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), w celu zabezpieczenia wierzytelności, bank może żądać zabezpieczenia przewidzianego w Kodeksie cywilnym i prawie wekslowym.

Skoro Spółka, w celu zawarcia umowy leasingu, musiała skorzystać z poręczenia osoby trzeciej, to poręczenie to stawia tę osobę w roli solidarnego dłużnika wraz ze Spółką wobec leasingodawcy, co jasno wynika z ww. art. 881 Kodeksu cywilnego. Zatem instytucja prawa cywilnego, jaką jest poręczenie, zabezpiecza wierzyciela, który udzielił leasingu lub podjął inne zobowiązania na rzecz dłużników.

Przechodząc na grunt regulacji prawa podatkowego, tj. przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie, na podstawie umowy poręczenia, prawo do pieniędzy, otrzymał leasingodawca. Leasingodawca jest wierzycielem, a Spółka dłużnikiem. Poręczyciel (firma zagraniczna) jest razem z dłużnikiem (Wnioskodawcą) - dłużnikiem solidarnym, do wysokości udzielonego poręczenia. Dłużnik (Wnioskodawca) uzyskał prawo własności maszyn na podstawie umowy leasingu, w związku z czym musi spłacać raty leasingowe bądź w przypadku zaprzestania ich spłaty, musi je spłacać poręczyciel (firma zagraniczna). Zatem ten typ umów oparty jest na stosunku osobistym. Poprzez fakt, iż umowa poręczenia jest zawierana pomiędzy leasingodawcą i osobą fizyczną lub prawną, która poręcza za działania lub zaniechania dłużnika, jest ona obojętna dla przychodów dłużnika.

W konsekwencji, skutków umowy poręczenia pomiędzy leasingodawcą, a poręczycielem względem leasingobiorcy nie można rozpatrywać na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten traktuje o przychodzie w postaci praw dla podatnika. Natomiast w niniejszej sprawie, przychód praw nastąpił na rzecz leasingodawcy, a nie na rzecz Spółki.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, iż nieodpłatne poręczenie umowy leasingowej przez spółkę zagraniczną powiązaną z Wnioskodawcą nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.