Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Umowę oraz ewentualnie inne umowy zawierane (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 05 kwietnia 2011 r. (data wpływu 06.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z zawartymi umowami dzierżawy samochodów w pełnej wysokości bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 06 czerwca 2011 r. (data wpływu 09.06.2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z zawartymi umowami dzierżawy samochodów w pełnej wysokości bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka należy do międzynarodowej grupy G. Spółka jest największym w Polsce producentem opakowań oraz systemów aplikacji leków dla przemysłu farmaceutycznego.

W ramach swojej działalności, Spółka korzysta z usług wyspecjalizowanych podmiotów, w ramach których uzyskuje prawo do odpłatnego korzystania z samochodów osobowych niestanowiących Jej majątku na podstawie zawartych w tym zakresie umów.

W szczególności, Spółka zawarła umowę dzierżawy z P. S.A. (dalej: Wydzierżawiający), której przedmiotem jest dzierżawa przez Spółkę od Wydzierżawiającego samochodów określonych szczegółowo w załącznikach do umowy (dalej: Umowa).

W szczególności, na mocy Umowy:

• Spółka uzyskała prawo do używania i pobierania pożytków z używania samochodów będących własnością Wydzierżawiającego w okresach umownych określonych odrębnie dla każdego samochodu.
• Spółka jest zobowiązana do zapłaty łącznego miesięcznego czynszu dzierżawy obejmującego czynsz dzierżawy określony odrębnie dla każdego samochodu w załącznikach do Umowy oraz innych opłat określonych w Umowie lub w załącznikach.
• Za wybór ubezpieczyciela oraz ubezpieczenie przedmiotów Umowy odpowiada Wydzierżawiający, który jest stroną umowy ubezpieczeniowej dotyczącej przedmiotów dzierżawy.
• W kwocie czynszu dzierżawy uwzględnione są koszty ubezpieczenia przedmiotu dzierżawy, obejmujące m.in. składki ubezpieczeniowe.
• Wszelkie wydatki eksploatacyjne związane z używaniem samochodu będącego przedmiotem Umowy, tj. w szczególności opłaty za wymianę płynu hamulcowego, płynu chłodniczego itp. obciążają wyłącznie Spółkę. Spółka ponosi te wydatki na rzecz bezpośrednich dostawców tego typu usług, niezależnie od zapłaty czynszu dzierżawnego na rzecz Wydzierżawiającego.
• Spółka i Wydzierżawiający dokonują dodatkowych rozliczeń z tytułu przekroczenia lub niewykorzystania rocznego limitu kilometrów ustalonego w załącznikach do Umowy. Rozliczenia te odbywają się poprzez dodatkowe obciążenie Spółki w związku z przekroczeniem rocznego limitu kilometrów lub potrącenie kwoty należnej Spółce z tytułu niewykorzystania rocznego limitu kilometrów z ewentualnych przyszłych kwot obciążeń związanych z przekroczeniem limitu.
• Wydzierżawiający dokonuje odpisów amortyzacyjnych w związku z użytkowaniem samochodów w ramach świadczenia usług dzierżawy.
• W przypadku utraty przedmiotu dzierżawy w wyniku kradzieży, Spółka jest zobowiązana do zapłaty czynszu dzierżawy za okres do końca miesiąca kalendarzowego, w którym nastąpiła kradzież. W związku z utratą przedmiotu dzierżawy w wyniku kradzieży, Umowa wygasa.
• Spółka jest zobowiązana do korzystania ze wskazanej przez Wydzierżawiającego stacji napraw w zakresie bieżących napraw samochodów będących przedmiotem Umowy.
• Spółka jest zobowiązana do uiszczania wszelkich ewentualnych opłat, świadczeń i innych ciężarów pozostających w bezpośrednim lub pośrednim związku z Umową lub z posiadaniem i użytkowaniem samochodu, choćby takie obciążenia w myśl odpowiednich przepisów dotyczyły właściciela lub samoistnego posiadacza samochodu.
• Po upływie podstawowego okresu, na który został wydzierżawiony samochód, zgodnie z Umową oraz stosownym załącznikiem do Umowy, Spółce przysługuje prawo do nabycia samochodu będącego przedmiotem leasingu po cenie zakupu netto podanej w załączniku do Umowy odrębnie dla każdego samochodu, pod warunkiem wywiązania się ze wszystkich zobowiązań wynikających z Umowy.
• Zgodnie z zapisami Umowy, w celu skorzystania z przysługującej Jej opcji zakupu, Spółka powinna w terminie do 30 dni przed zakończeniem Umowy (przed upływem podstawowego okresu dzierżawy) złożyć odpowiednie oświadczenie.
  
  

Szczegółowe warunki leasingu dla poszczególnych samochodów, z których korzysta Spółka na podstawie Umowy, zostały określone w załącznikach do Umowy.

W szczególności w załącznikach do Umowy został odrębnie dla każdego samochodu określony okres dzierżawy, który w każdym przypadku przekracza 24 miesiące.

Załączniki do Umowy określają ponadto wysokość miesięcznego czynszu dzierżawnego netto oraz cenę netto zakupu pojazdu przez Spółkę po upływie podstawowego okresu dzierżawy.

Spółka uzyskuje od Wydzierżawiającego informację dotyczącą wartości poszczególnych samochodów ustalanej w oparciu o cenę ich zakupu.

Spółka otrzymuje od Wydzierżawiającego fakturę zbiorczą za każdy miesiąc korzystania z samochodów na podstawie Umowy, obejmującą czynsze dzierżawy za samochody używane przez Spółkę w danym miesiącu.

Na otrzymywanych przez Spółkę fakturach za czynsze dzierżawy nie jest podana wysokość obciążających Spółkę składek ubezpieczeniowych, dotyczących poszczególnych samochodów. Niemniej jednak Spółka otrzymuje od Wydzierżawiającego informację na temat wysokości płaconej składki w odniesieniu do poszczególnych samochodów, doliczanej do kwoty czynszu dzierżawy.

Suma opłat wynikająca z poszczególnych załączników do Umowy (tj. suma uzgodnionych czynszów dzierżawy w podstawowym okresie dzierżawy powiększona o cenę netto zakupu pojazdu po upływie podstawowego okresu dzierżawy oraz pomniejszona o wartość składek ubezpieczeniowych uwzględnionych w czynszu dzierżawnym) przewyższa wartość początkową dzierżawionych samochodów, określaną przez Wydzierżawiającego dla celów amortyzacji podatkowej.

Spółka ponosi ciężar miesięcznych opłat serwisowych na podstawie odrębnej umowy o świadczenie usług kompleksowej obsługi serwisowej oraz odrębnych faktur dokumentujących świadczenie usług w tym zakresie. Kwota tej opłaty nie jest uwzględniana w czynszu dzierżawnym.

Faktury wystawiane są z góry za kolejne miesięczne okresy rozliczeniowe (do 5 dnia każdego miesiąca rozliczeniowego) z terminem płatności przypadającym na 20 dzień danego miesiąca.

Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do samochodów będących przedmiotem dzierżawy na warunkach określonych w Umowie.

Spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodów całą kwotę czynszu dzierżawnego uiszczanego na rzecz Wydzierżawiającego na podstawie otrzymywanych faktur w tym zakresie (w tym również dotyczącą składek ubezpieczeniowych uwzględnianych w kwocie czynszu dzierżawnego), jak również wszelkie opłaty dotyczące eksploatacji samochodów.

Spółka odlicza 60% podatku VAT naliczonego z faktur otrzymywanych w każdym miesiącu od Wydzierżawiającego, dotyczących czynszu dzierżawnego.

Spółka odlicza całe kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur dotyczących nabycia towarów i usług związanych z bieżącą eksploatacją samochodów.

Spółka nie odlicza podatku naliczonego dotyczącego nabycia paliw silnikowych do samochodów użytkowanych na podstawie Umowy.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie zawierała nowe umowy dotyczące odpłatnego korzystania przez Spółkę z samochodów na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej na warunkach analogicznych do warunków określonych w Umowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Umowę oraz ewentualnie inne umowy zawierane na warunkach analogicznych do Umowy można zakwalifikować jako umowę leasingu operacyjnego, o której mowa w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym, Spółka może rozpoznawać koszty uzyskania przychodów w wysokości całego czynszu dzierżawy, zgodnie z art. 17b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wszelkich wydatków dotyczących eksploatacji samochodów będących przedmiotem Umowy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym Umowa jest umową leasingu operacyjnego, spełniającą warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, Spółce przysługuje prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości uiszczonego czynszu dzierżawy oraz wszelkich wydatków dotyczących eksploatacji samochodów będących przedmiotem Umowy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy oraz art. 17b ust. 1 ustawy. Jednocześnie, Spółka nie jest zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ?finansującym?, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ?korzystającym?, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Ponadto, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzone zostały specyficzne warunki, jakie powinna spełniać umowa, aby można ją było uznać za umowę leasingu operacyjnego i w związku z tym uznać za koszty uzyskania przychodów korzystającego pełnej kwoty opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych w podstawowym okresie, na który taka umowa została zawarta.

W świetle art. 17b ww. ustawy, umowa może zostać zakwalifikowana jako umowa leasingu operacyjnego ?jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada, co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych?.

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 17j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do sumy opłat, o której mowa w przepisie art. 17b tejże ustawy, zalicza się nie tylko czynsz dzierżawny / raty leasingowe uiszczane okresowo na rzecz finansującego, lecz również cenę, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu oraz ewentualne płatności za świadczenia dodatkowe dotyczące leasingu, o ile są one wyodrębnione z opłat leasingowych. Jednocześnie, do sumy opłat nie zalicza się m.in. podatków, w których obowiązek podatkowy ciąży na finansującym z tytułu własności lub posiadania środków trwałych będących przedmiotem umowy leasingu oraz składek na ubezpieczenie tych środków trwałych, jeżeli w umowie leasingu zastrzeżono, że korzystający będzie ponosił ciężar tych podatków i składek niezależnie od opłat za używanie.

Mając na uwadze powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ocenie Spółki, ich literalna wykładnia wskazuje, iż łączne spełnienie obu warunków określonych w art. 17b ust. 1 ustawy jest wystarczające do uznania umowy za umowę leasingu operacyjnego i w związku z tym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów korzystającego całej kwoty kosztów dotyczących korzystania z samochodów osobowych będących przedmiotem takiej umowy, obejmujących raty leasingowe oraz wszelkie inne koszty dotyczące eksploatacji takich samochodów.

Jednocześnie, mając na uwadze powołaną definicję leasingu określoną w art. 17a pkt 1 ww. ustawy, należy podkreślić, iż dla celów podatkowych nie jest istotna nazwa umowy zawartej przez podatnika dla celów stosowania przepisów dotyczących rozpoznania przez korzystającego kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w przepisie art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez znaczenia, z punktu widzenia podatkowej klasyfikacji Umowy pozostaje zatem fakt, iż strony posłużyły się w tym przypadku pojęciem dzierżawy. W świetle powołanej definicji z art. 17a ust. 1 ww. ustawy, kluczowa z perspektywy oceny podatkowej Umowy, powinna być, zdaniem Spółki, analiza spełnienia warunków określonych w art. 17b ustawy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące opodatkowania stron umowy leasingu nie wprowadzają dodatkowych warunków zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów korzystającego opłat wynikających z umowy leasingu ponad warunki wskazane w art. 17b ust. 1 ustawy. W szczególności, w przypadku kwalifikacji danej umowy jako umowy leasingu operacyjnego, w celu rozpoznania pełnej kwoty kosztów z tytułu ponoszonych na gruncie tej umowy opłat dotyczących przedmiotu umowy, Spółka nie musi posiadać żadnej dodatkowej dokumentacji dotyczącej poniesionych kosztów poza podstawowymi dowodami księgowymi (fakturami, rachunkami, dowodami zapłaty), na podstawie których Spółka będzie mogła udokumentować fakt poniesienia przedmiotowych kosztów. W szczególności, na gruncie art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku klasyfikacji Umowy jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy, Spółka nie będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 w związku z art. 16 ust. 5 tejże ustawy.

Mając na uwadze zaprezentowaną powyżej wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ocenie Spółki, należy wskazać, iż w odniesieniu do Umowy oraz ewentualnych innych zawartych przez Spółkę umów na warunkach analogicznych do Umowy spełnione są oba warunki określone w art. 17b ust. 1 ww. ustawy.

Należy podkreślić, iż Umowa jest zawarta na czas określony w odniesieniu do każdego z samochodów udostępnionych Spółce na jej podstawie. Zważywszy, iż przedmiotem Umowy są samochody osobowe, warunek dotyczący okresu, na który została zawarta Umowa należy oceniać w związku z określonym dla samochodów osobowych normatywnym okresem amortyzacji. Określony w załącznikach do Umowy okres leasingu wynosi każdorazowo nie mniej niż 24 miesiące.

Mając na uwadze, iż normatywny okres amortyzacji samochodów osobowych wynosi zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 60 miesięcy, natomiast jak Spółka wskazała w stanie faktycznym, okres dzierżawy każdego z samochodów stanowi nie mniej niż 24 miesiące, czyli nie mniej niż 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów osobowych, należy uznać, iż podpisana przez Spółkę Umowa spełnia warunek zawarty w art. 17b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, suma ustalonych w Umowie opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 pkt 2 tejże ustawy w związku z art. 17j tejże ustawy, przekracza wartość początkową przedmiotu Umowy ustalaną przez Wydzierżawiającego. W szczególności, łączna wartość czynszów dzierżawnych należnych w podstawowym okresie dzierżawy poszczególnych samochodów, powiększona o cenę wykupu samochodu po zakończeniu podstawowego okresu Umowy oraz pomniejszona o kwoty składek ubezpieczeniowych uwzględnionych w kwotach czynszu dzierżawy przekracza ustalaną przez Wydzierżawiającego wartość początkową samochodów będących przedmiotem Umowy.

W ocenie Spółki, spełnienie obu warunków zawartych w art. 17b ust. 1 pozwala na zakwalifikowanie Umowy, jako umowy leasingu operacyjnego. W konsekwencji, opłaty ustalone w Umowie ponoszone przez Spółkę w okresie trwania umowy z tytułu czynszu dzierżawy, stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki.

Kosztem uzyskania przychodów Spółki mogą być również wszelkie inne wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z eksploatacją przedmiotów Umowy w zakresie prowadzonej przez Spółkę działalności, w tym koszty bieżących napraw samochodów. W szczególności, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W ocenie Spółki, mając na uwadze, iż samochody będące przedmiotem Umowy są wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej, wszelkie wydatki mające na celu prawidłowe wykonywanie Umowy, a jednocześnie zabezpieczenie możliwości nieprzerwanego korzystania z tych samochodów, dotyczące ich bieżącej eksploatacji, powinny zwiększać koszty uzyskania przychodów Spółki. W szczególności, koszty te są, w ocenie Spółki, ponoszone w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te nie zostały również wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy ww. ustawy nie wyłączają zatem wprost z kosztów uzyskania przychodów wydatków eksploatacyjnych w zakresie korzystania z samochodów osobowych, w tym w szczególności samochodów będących przedmiotem leasingu w rozumieniu art. 17b ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych dotyczących podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP4/443-289/11-3/ISN, interpretacja indywidualna

ILPP4/443-289/11-4/ISN, interpretacja indywidualna

ILPP4/443-289/11-5/ISN, interpretacja indywidualna

ILPP4/443-289/11-6/ISN, interpretacja indywidualna

ILPP4/443-289/11-7/ISN, interpretacja indywidualna