1. Czy po stronie spółki z o.o. otrzymującej aport w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2010 r. (data wpływu 25.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z:

• wniesieniem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej ? jest prawidłowe,
• nadwyżką wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych udziałów ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca złożył ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z:

• wniesieniem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej oraz
• nadwyżką wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych udziałów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Osoby fizyczne prowadzą działalność gospodarczą w ramach istniejącej spółki jawnej. Działalność spółki jawnej obejmuje w szczególności handel częściami i akcesoriami do samochodów osobowych i dostawczych, zarówno produkcji zagranicznej, jak i polskiej oraz działalność podstawowej stacji kontroli pojazdów.

Dotychczasowi wspólnicy spółki jawnej planują zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: sp. z o.o.), do której jako wkład niepieniężny (aport) zostałoby wniesione przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego prowadzone przez spółkę jawną lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Wspólnicy spółki jawnej nie podjęli jeszcze decyzji czy przedmiotem aportu będzie całe przedsiębiorstwo spółki jawnej, czy tylko wydzielone składniki tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Za wkład w postaci przedsiębiorstwa spółki jawnej lub jego zorganizowanej części wnoszącym wspólnikom wydane zostaną udziały w spółce z o.o. o wartości odpowiadającej wartości rynkowej przedsiębiorstwa ustalonej w oparciu o wycenę rzeczoznawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy po stronie spółki z o.o. otrzymującej aport w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. Czy w przypadku powstania agio emisyjnego (gdy wnoszony wkład w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie miał wartość rynkową większą od wartości nominalnej obejmowanych udziałów a nadwyżka zostanie przelana na kapitał zapasowy spółki z o.o.) powstanie przychód po stronie spółki otrzymującej aport...

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka otrzymująca aport na poczet kapitału zakładowego nie uzyskuje z tego tytułu przychodu, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Zwyczajowo na kapitał zakładowy jest przekazywana taka część wniesionych do spółki wkładów, jaka odpowiada wartości nominalnej objętych udziałów. Jest jednak prawnie dopuszczalna sytuacja, w której w zamian za aport do spółki z o.o. wydawane są udziały tej spółki o wartości nominalnej niższej niż wartość przedmiotu takiego wkładu. Kodeks spółek handlowych w sposób wyraźny przewiduje, że wnoszony wkład może mieć wartość rynkową większą od wartości nominalnej udziałów obejmowanych za ten wkład. Powstała w ten sposób nadwyżka, nazywana agio, powinna zostać przelana do kapitału zapasowego (art. 154 § 3 kodeksu spółek handlowych).

W ocenie Wnioskodawcy, również w przypadku powstania agio emisyjnego, do przychodów spółki kapitałowej nie zalicza się również kwoty i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów, przekazanych na kapitał zapasowy (stanowi o tym art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe ? w zakresie powstania przychodu w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej,
• prawidłowe ? w zakresie powstania przychodu w związku z nadwyżką wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych udziałów

Odpowiedź na pytanie nr 1.

Na wstępie należy wskazać, że przepisy art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowią katalog zamknięty, enumeratywnie wymienionych rodzajów przychodów, które nie stanowią podstawy do ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że wyłącznie wymienione przez ustawodawcę, w tym przepisie przychody są neutralne podatkowo.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Powyższe oznacza, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż dotychczasowi wspólnicy spółki jawnej planują zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do której jako wkład niepieniężny (aport) zostałoby wniesione przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego prowadzone przez spółkę jawną lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż po stronie spółki z o.o. otrzymującej aport w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na utworzenie lub powiększenie jej kapitału zakładowego nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź na pytanie nr 2.

Stosownie do art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. ? Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

Zatem, w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością tworzy się kapitał zapasowy, na który przelewana jest nadwyżka osiągnięta w tej spółce z tyt. objęcia udziałów po cenie wyższej od wartości nominalnej.

Kapitał zapasowy przeznaczany jest głównie na:

• pokrycie straty bilansowej,
• zwiększenie kapitału zakładowego,
• umorzenie udziałów.

W przedmiocie sprawy, kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest, czy nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ponad wartość wydanych udziałów, przekazana na fundusz zapasowy, skutkować będzie dla niej powstaniem przychodu podatkowego.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przepisy art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) mają istotne znaczenie dla ustalenia zakresu przedmiotowego podatku dochodowego. Wyliczają enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Podstawę prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Oznacza to, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne, wnoszone na powiększenie kapitału zakładowego w spółce z o.o. nie są zaliczane do przychodów podatkowych.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach ? wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Użyty przez ustawodawcę w cytowanym w zdaniu poprzednim przepisie zwrot ?kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów? wskazuje, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jak i agio aportowe. w przypadku, gdy powstałe agio, czyli nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów otrzymanych przy ich wydaniu, zostanie w całości przekazana na fundusz zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 154 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, że nadwyżka uzyskana przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością ponad wartość nominalną wydanych udziałów i przekazana na kapitał zapasowy nie będzie zaliczana do przychodów tej spółki w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.