Czy spółka polska winna pobrać i zadeklarować podatek dochodowy od osób prawnych z tytułu wypłat (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2012 r. (data wpływu 26.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 29 listopada 2012 r. (data wpływu 03.12.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka - zawarła umowę odpłatnego użyczenia samochodu osobowego, stanowiącego własność spółki handlowej prawa niemieckiego X z siedzibą w K (Niemcy). Na mocy tej umowy, Spółka polska ponosi koszty utrzymania pojazdu i związane z korzystaniem z niego (paliwa, napraw itd.), jak również zobowiązana jest do zapłaty stałej miesięcznej kwoty tytułem wynagrodzenia.

Wnioskodawca jest spółką, której przeważający przedmiot działalności obejmuje przede wszystkim budownictwo oraz produkcję konstrukcji stalowych z przeznaczeniem dla celów budowlanych.

Pismem z dnia 29 listopada 2012 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o następujące informacje:

• spółka niemiecka jest osobą prawną, odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i podlega ona w Niemczech opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
• Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji spółki niemieckiej, dokumentującej miejsce jej siedziby dla celów podatkowych w Niemczech,
• spółka niemiecka nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce poprzez zakład. Spółka niemiecka na podstawie umowy o odpłatne użyczenie samochodu wynajęła Spółce polskiej jeden samochód osobowy, który jest używany na terenie Polski i Niemiec. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej spółki niemieckiej jest produkcja i montaż konstrukcji stalowych. Spółka ta nie zajmuje się w szerszym zakresie wynajmem samochodów, gdyż nie jest to zakres jej podstawowej działalności gospodarczej, czyli należności wypłacane spółce niemieckiej za najem samochodu, faktycznie nie są związane z jej podstawową działalnością gospodarczą.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka polska winna pobrać i zadeklarować podatek dochodowy od osób prawnych od wypłat dokonanych na rzecz X z tytułu odpłatnego użyczenia przez tę spółkę pojazdu osobowego dla Wnioskodawcy w niniejszej sprawie, w sytuacji, w której pojazd ten wykorzystywany jest w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę w zakresie prowadzonej przez Nią działalności budowlanej, stanowiącej przeważającą działalność Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 - 3 umowy międzynarodowej zawartej pomiędzy Polską z RFN, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jak się wskazuje w ust. 3, określenie ?należności licencyjne? użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Art. 21 ust. 1 pkt l ustawy podatkowej stanowi, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how), ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W związku z powyższym, na gruncie ww. norm zaistniała wątpliwość, czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz spółki niemieckiej stanowi należność licencyjną w rozumieniu art. 12 umowy międzynarodowej i czy ma do niego zastosowanie art. 21 ustawy podatkowej.

Wnioskodawca wskazuje, że pojazd, będący przedmiotem umowy użyczenia, jest środkiem transportu i jest wykorzystywany w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Jednakże, w ocenie Spółki, nie można uznać, że działalność, do której przeznaczone są najmowane maszyny (urządzenia) budowlane, stanowi rodzaj przemysłu, a zatem ?użyczany pojazd jest stosowany w przemyśle?, tj. spełnia warunki uznania go za urządzenie przemysłowe. Przedmiotem działalności Spółki, do której wykorzystywany jest najmowany pojazd jest świadczenie usług budowlanych, co potwierdza zakres działalności Spółki ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz zaświadczeniu o wpisie REGON, które Wnioskodawca przedkłada do niniejszego wniosku. Stosując wykładnię słownikową należy wskazać, że przemysł to produkcja materialna polegająca na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych, a w rezultacie budownictwo nie powinno zostać uznane za przemysł.

Do poglądu tego przychylił się NSA w Poznaniu w wyroku z dnia 26 lutego 1998 r. sygn. I SA/Po 1207/97 stwierdzając, że ??urządzenie przemysłowe? dotyczy przemysłu, jest związane z przemysłem i ma zastosowanie w przemyśle, czyli w dziale produkcji materialnej, w którym wydobywanie zasobów przyrody oraz ich przetwarzanie w celu dostosowania do potrzeb ludzkich prowadzone jest w dużym rozmiarze, na zasadzie podziału pracy i przy powszechnym stosowaniu maszyn, gwarantujących ciągłość procesów wytwórczych i zapewniającym powtarzalność wyrobów (przemysł ceramiczny, chemiczny, drzewny, energetyczny, odzieżowy, poligraficzny, precyzyjny, rafineryjny, samochodowy, skórzany, spożywczy, mineralny, okrętowy, włókienniczy, zbrojeniowy)?.

Wnioskodawca wskazuje, że budownictwo nie polega na masowym wytwarzaniu powtarzalnych wyrobów przy zagwarantowaniu ciągłości procesów wytwórczych. Rozumienie pojęcia budownictwa jako działu gospodarki odrębnego od przemysłu znajduje potwierdzenie w opracowaniach Głównego Urzędu Statystycznego, gdzie budownictwo (ujęte w Polskiej Klasyfikacji Działalności jako sekcja F) traktowane jest w sposób odrębny od przemysłu, do którego zaliczane są sekcje C, D i E Polskiej Klasyfikacji Działalności (tj. górnictwo, przetwórstwo przemysłowe oraz wytwarzanie i zaopatrywanie w energię elektryczną, gaz, wodę).

Należy przy tym wskazać, iż art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym, mówiący o tym, iż zryczałtowany podatek w nim przewidziany ma zastosowanie do należności za prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, stanowi wprost o związku tego środka transportu z przemysłem - inaczej bowiem nie mógłby on być objęty pojęciem urządzenia przemysłowego. Stosując wykładnię pojęcia ?urządzenie przemysłowe?, należy wskazać, że ?przemysł? to rodzaj produkcji materialnej, która polega na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w masowym wymiarze, przy wykorzystaniu urządzeń mechanicznych i zasady podziału pracy, gwarantującym ciągłość procesów wytwórczych i powtarzalność. Wykonywana przez Spółkę działalność budowlana nie może być zatem uznana za działalność przemysłową, a środek transportu użyczony Jej w celu realizowania zadań związanych z tą działalnością, nie może być traktowany jako urządzenie przemysłowe w rozumieniu tego przepisu.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie brak jest podstaw do uznania wypłacanego przez Niego wynagrodzenia na rzecz spółki niemieckiej za należność licencyjną w rozumieniu cyt. wyżej art. 12 umowy międzynarodowej oraz do zapłaty zryczałtowanego podatku z tego tytułu, o jakim mowa w art. 21 ustawy podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W art. 3 ust. 2 powołanej ustawy wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu ? opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Art. 21 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Obowiązek pobrania podatku ?u źródła? wynika z faktu dokonania wypłaty należności na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd za granicą. Dla rozstrzygnięcia kwestii obowiązku pobrania podatku nie ma znaczenia miejsce wykonania usług określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz miejsce siedziby odbiorcy tych należności.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, iż w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (Spółka polska) zawarł umowę odpłatnego użyczenia samochodu osobowego, stanowiącego własność spółki handlowej prawa niemieckiego, będącej osobą prawną i podlegającą w Niemczech opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Na mocy tej umowy, Spółka polska zobowiązana jest m.in. do zapłaty stałej miesięcznej kwoty tytułem wynagrodzenia. Wnioskodawca jest spółką, której przeważający przedmiot działalności obejmuje przede wszystkim budownictwo oraz produkcję konstrukcji stalowych z przeznaczeniem dla celów budowlanych. Ponadto, posiada On certyfikat rezydencji spółki niemieckiej, dokumentującej miejsce jej siedziby dla celów podatkowych w Niemczech.

W myśl art. 12 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, (dalej: umowa polsko - niemiecka), podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 umowy).

Z kolei art. 12 ust. 3 tej umowy zawiera definicję określenia ?należności licencyjne?, za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko - niemieckiej, przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

W tym miejscu wskazać należy, iż zarówno polskie przepisy podatkowe, jak i postanowienia umowy nie definiują pojęcia urządzenia przemysłowego.

Jedynie w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdza się, iż przez urządzenie przemysłowe należy rozumieć także środki transportu.

Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia, należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak, według ?Słownika Języka Polskiego? (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575), urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik ?przemysłowy? oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.).

W efekcie, można postawić tezę, że pojęcie urządzenia przemysłowego należy rozumieć maksymalnie szeroko, ma ono bowiem charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące zespół elementów technicznych. Nie można go zatem zawężać do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji materialnej.

W świetle zaprezentowanego rozumienia omawianego terminu, uzasadniony jest pogląd, że samochód stanowi mechanizm lub zespół elementów służący do wykonywania przez Spółkę określonych czynności, w szczególności jest urządzeniem transportowym. Tym samym, należy traktować go jako urządzenie przemysłowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w art. 12 ust. 3 umowy polsko ? niemieckiej, zgodnie z przywołanym art. 3 ust. 2 tej umowy.

W związku z tym, kwoty uzyskane przez podmiot niemiecki (będący rezydentem podatkowym zarejestrowanym w Niemczech) z tytułu opłaty za użyczenie samochodu osobowego służącego Spółce (będącej rezydentem podatkowym zarejestrowanym w Polsce) w wykonaniu określonych czynności stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko ? niemieckiej.

Wobec powyższego, Spółka polska jest zobowiązana, jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pobrać i odprowadzić zryczałtowany podatek dochodowy od wypłacanych na rzecz podmiotu niemieckiego należności z tytułu odpłatnego użyczenia pojazdu osobowego,
w sytuacji gdy pojazd ten wykorzystywany jest w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę w zakresie prowadzonej przez Nią działalności budowlanej, stanowiącej przeważającą działalność Spółki. Jednak na mocy art. 21 ust. 2 i art. 26 ust. 1 tejże ustawy w związku z art. 12 ust. 2 umowy polsko ? niemieckiej, o ile podmiot niemiecki w dniu wypłaty jest ich właścicielem, Spółka jako polski podmiot ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 5% kwoty brutto tych należności, skoro posiada certyfikat rezydencji podmiotu niemieckiego.

Jednocześnie, należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.