1. W jaki sposób należy ustalić dochód, który osiągnąłby Wnioskodawca w razie zbycia przez spółkę (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu 17 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu ze sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• ustalenia dochodu ze sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową,
• amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca rozważa objęcie udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: sp. z o.o.) w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Aportowane składniki majątkowe będą stanowiły środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: składniki majątkowe). Część wartości wnoszonych składników majątkowych zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki, a część na podwyższenie jej kapitału zakładowego (będzie to aport z kreacją tzw. agio).

Możliwa jest sytuacja, że w przyszłości sp. z o.o. zostanie przekształcona w spółkę osobową (np. spółkę komandytową).

Spółka osobowa powstała z przekształcenia spółki z o.o. będzie wykorzystywała zaaportowane składniki majątkowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Niewykluczone jest również późniejsze zbycie przez spółkę osobową niektórych (lub wszystkich) tych składników majątkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. W jaki sposób należy ustalić dochód, który osiągnąłby Wnioskodawca w razie zbycia przez spółkę osobową zaaportowanych składników majątkowych w ramach zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku?
2. Czy po przekształceniu spółki z o.o. w spółkę osobową Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać do kosztów podatkowych pełne odpisy amortyzacyjne od zaaportowanych składników majątkowych, także od tych wartości składników majątkowych, które w spółce z o.o. (przekształconej później w spółkę osobową) znajdowały się w kapitale zapasowym i w związku z tym podlegały ograniczeniom opisanym w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie, wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 15 maja 2012 r. nr ILPB4/423-56/12-3/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód osiągnięty ze zbycia przez spółkę osobową składników majątkowych w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku należy ustalić na podstawie art. 14 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dochodem przy zbyciu składników majątkowych będzie różnica między przychodem uzyskanym ze zbycia a wartością początkową tych składników majątkowych przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, jeśli zbywane składniki podlegały amortyzacji (np. w odniesieniu do gruntów powyższa różnica nie będzie powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych).

Wartość początkową, o której mowa w zdaniu poprzednim, zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy przyjąć w wartości początkowej tych składników majątkowych, przyjętej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w spółce z o.o., która została przekształcona w spółkę osobową.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku zbycia składników majątkowych przez spółkę osobową w ramach opisanego zdarzenia przyszłego osiągnie dochód (z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w kwocie stanowiącej różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową zbywanych składników majątkowych (równą wartości początkowej tych składników majątkowych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w przekształconej spółce z o.o.) powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych składników majątkowych, jeśli zbywane składniki majątkowe podlegały amortyzacji.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 07.12.2011 r. sygn. ILPB1/415-1074/11-2/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższy przepis stanowi w sposób jednoznaczny o ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej. W takim przypadku wartość początkową środków trwałych / wartości niematerialnych i prawnych stanowi wartość ustalona przez spółkę kapitałową na dzień wniesienia aportu, nie wyższa jednak niż wartość rynkowa tych składników majątku.

Stosownie do art. 16g ust. 9 ww. ustawy, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Regulacja ta wskazuje na konieczność ? w przypadku przekształceń ? ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wysokości ich wartości początkowych określonych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego. Kontynuacja dotyczy również wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych i wybranej metody amortyzacji przez podmiot przekształcany.

Zgodnie bowiem z art. 16h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2 - 7.

Stosownie do art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna. Natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy).

W myśl art. 8 § 1 tego Kodeksu, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnej, ale nie posiada osobowości prawnej. Spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Spółki osobowe prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. Z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie bowiem do treści art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca rozważa objęcie udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Aportowane składniki majątkowe będą stanowiły środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: składniki majątkowe). Część wartości wnoszonych składników majątkowych zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki z o.o. a część na podwyższenie jej kapitału zakładowego (będzie to aport z kreacją tzw. agio). Możliwa jest sytuacja, że w przyszłości sp. z o.o. zostanie przekształcona w spółkę osobową (np. spółkę komandytową). Spółka osobowa powstała z przekształcenia spółki z o.o. będzie wykorzystywała zaaportowane składniki majątkowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Niewykluczone jest również późniejsze zbycie przez spółkę osobową niektórych (lub wszystkich) tych składników majątkowych.

Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest ustalenie dochodu w przypadku sprzedaży przedmiotowych składników majątkowych przez spółkę osobową (np. spółkę komandytową) powstałą w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnego przepisu, regulującego sposób ustalania kosztu podatkowego przy sprzedaży składników majątku przez spółkę osobową powstałą w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Wobec braku uregulowań szczególnych, w omawianym przypadku zastosowanie znajdą ogólne zasady opodatkowania transakcji zbycia przez spółkę osobową (powstałą z przekształcenia spółki z o.o.) składników majątkowych nabytych przez przekształcaną spółkę z o.o. w ramach aportu z zastosowaniem agio.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Powyższe przepisy regulują kwestię dotyczącą przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz zawierają legalne definicje dochodu i straty. I tak, przedmiotem opodatkowania jest ? co do zasady ? dochód, czyli nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Natomiast jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 3a cytowanej ustawy podatkowej, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Regulacja art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje, poprzez przykładowe wyliczenie, rodzaje przychodów. Jednocześnie stwierdzić należy, iż podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem ? jako źródłem dochodu ? jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Omawiany przepis stanowi również, iż przychodami w ujęciu podatkowym są nie tylko przychody otrzymane, ale również przychody należne, choćby nie zostały jeszcze otrzymane. Do tej drugiej kategorii przychodów zaliczyć należy przychody związane z działalnością gospodarczą. Natomiast za datę powstania przychodu należnego uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, z tym że nie może być to dzień późniejszy aniżeli dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W tym miejscu warto również wskazać na przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast w części dotyczącej kosztów podatkowych wskazać należy na regulację art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Z powyższego wynika, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo ? skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

? wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Powyższe stanowi, iż zasadą jest, że za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na nabycie, wytworzenie albo ulepszenie środków trwałych oraz na nabycie wartości niematerialnych i prawnych, ale że kosztem tym jest zużycie tych środków i wartości mierzone amortyzacją, czyli ?odpisami z tytułu zużycia? (art. 15 ust. 6 ustawy podatkowej). Jednocześnie wydatki te ? po ich zaktualizowaniu i odpowiednim pomniejszeniu ? są rozliczane jednorazowo w przypadku ich odpłatnego zbycia. Z drugiej strony wydatki inwestycyjne dotyczące gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie są rozliczane zarówno w dacie ich poniesienia, jak i w czasie, bowiem nie podlegają amortyzacji. Przedmiotowe wydatki stanowią koszty podatkowe w dacie odpłatnego zbycia gruntu lub prawa wieczystego użytkowania.

Zatem, koszty uzyskania przychodów w niniejszej sprawie to wartość początkowa (ustalona w wysokości przyjętej przez spółkę z o.o., która jednocześnie stanowić będzie wartość początkową w przekształconej spółce osobowej) pomniejszona o odpisy amortyzacyjne dokonane przez spółkę z o.o. i spółkę osobową (suma tych odpisów obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów). Natomiast w przypadku zbycia gruntów, kosztem uzyskania przychodów będzie jego wartość początkowa ustalona przez spółkę osobową na podstawie wartości początkowej tego gruntu ustalonego przez spółkę z o.o. Zgodnie bowiem z art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Przychody pomniejszone o tak ustalone koszty podatkowe stanowić będą dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę osobową składników majątkowych, Wnioskodawca osiągnie dochód, z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast w przypadku, gdy w skład sprzedawanych składników majątkowych będą wchodzić grunty, dochodem ze sprzedaży będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustalona proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w spółce osobowej.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.