Czy zapłata raty wstępnej / inicjalnej, będącej warunkiem wstępnym do zawarcia umowy leasingu operacyjnego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2010 r. (data wpływu 05 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów raty wstępnej / inicjalnej ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek ? uzupełniony pismem z dnia 14 września 2010 r. (data wpływu 17.09.2010 r.) ? o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów raty wstępnej / inicjalnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka w przyszłości zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego, przedmiotem umowy byłaby maszyna budowlana - spycharka. Umowa leasingu byłaby zawarta na 3 lata, a płatności za używanie maszyny rozłożone na 36 miesięcy (36 rat).

W umowie będzie określona wartość raty wstępnej / inicjalnej w wysokości około 10% przedmiotu leasingu (około 40.000 zł).

W piśmie uzupełniającym z dnia 14.09.2010 r. Spółka wskazała, iż przyszła umowa leasingu operacyjnego spełni warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.):

• umowa zostanie zawarta na czas oznaczony, tj. na 3 lata, okres ten będzie stanowił ponad 40% normatywnego okresu amortyzacji, zakładając zastosowanie metody liniowej amortyzacji z 20% stawką roczną,
• suma wszystkich opłat leasingowych, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, będzie stanowić co najmniej wartość początkową spycharki.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapłata raty wstępnej / inicjalnej, będącej warunkiem wstępnym do zawarcia umowy leasingu operacyjnego i wydania przedmiotu leasingu, może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów bezpośrednio w dacie poniesienia...

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest to wydatek dotyczący okresu przekraczającego rok podatkowy, nie ma zatem potrzeby, aby rozliczać go przez okres, w tym przypadku 3 lat. Według Spółki, żadne przepisy nie wskazują, że rata wstępna / inicjalna obejmuje lub dotyczy całego okresu, na jaki byłaby zawarta umowa leasingu operacyjnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Stosownie do art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Cytowany powyżej przepis nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu raty wstępnej / inicjalnej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo ? skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy ? dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu ? można potrącić koszty.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 - ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, iż zamierza On zawrzeć umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem byłaby maszyna budowlana - spycharka. Umowa leasingu byłaby zawarta na 3 lata, a płatności za używanie maszyny rozłożone na 36 miesięcy (36 rat). W umowie będzie określona wartość raty wstępnej inicjalnej w wysokości około 10% przedmiotu leasingu (około 40.000 zł), która stanowić będzie warunek wstępny do zawarcia umowy leasingu operacyjnego. Przedmiotowa umowa leasingu będzie spełniać warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż raty wstępnej / inicjalnej nie można zaliczyć do kosztów bezpośrednich, bowiem nie można jej powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez Spółkę. Zatem, stanowi ona koszt pośredni.

Jeżeli jednak uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy, a więc skuteczności tej umowy, to ? z uwagi na tę właśnie rolę ? należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

Z tego względu, ratę wstępną / inicjalną należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Reasumując, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rata wstępna / inicjalna będąca warunkiem wstępnym do zawarcia umowy leasingu operacyjnego i wydania przedmiotu leasingu, podlega rozliczeniu jako pośredni koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do długości okresu trwania umowy, tj. przez 36 miesięcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.