Prawo podatkowe dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych, (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2010 r. (data wpływu 15.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• zwolnień przedmiotowych ? jest prawidłowe,

• przychodów z tytułu otrzymanych w związku z budową pomnika darowizn ? jest nieprawidłowe,

• sposobu rozliczenia otrzymanych darowizn ? jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 07 września 2010 r. (data wpływu 10.09.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych, przychodów z tytułu otrzymanych w związku z budową pomnika darowizn oraz sposobu ich rozliczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

W ramach obchodów 90 - lecia Wydziału, Wnioskodawca zamierza postawić pomnik absolwentowi Uczelni, kompozytorowi i pianiście.

W tym celu, na rachunek bankowy Uczelni będą wpłacane darowizny pieniężne od osób fizycznych i prawnych przeznaczone na budowę pomnika. Wpłaty mogą być dokonywane w okresie kilku miesięcy.

Koszty wybudowania pomnika będą pokryte z otrzymanych na ten cel darowizn, a także ze środków własnych Uczelni. Mogą być ponoszone w okresie kilku miesięcy.

Statut Uniwersytetu zawiera zapis, że do podstawowych zadań Uczelni należy między innymi ?upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych? (Statut X § 3 pkt 5).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyżej opisaną budowę pomnika można zaliczyć do zadań statutowych Uczelni i zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód Uczelni przeznaczony na ten cel będzie wolny od podatku...
2. Czy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega przychód z tytułu otrzymanych darowizn pieniężnych przeznaczonych na budowę pomnika, czy też dochód powstały po zaewidencjonowaniu kosztów związanych z jego realizacją...
3. Czy podatek dochodowy należy wykazać w deklaracji miesięcznej i przekazać na konto urzędu skarbowego do 20 dnia po miesiącu wpływu darowizn na rachunek Uczelni, czy rozliczyć w deklaracji rocznej...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Budowę pomnika można zaliczyć do podstawowych zadań Uczelni.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód z darowizn.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Podatek od tego dochodu należy odprowadzić do 20 dnia miesiąca po miesiącu wpływu darowizn na konto Uczelni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe ? w zakresie zwolnień przedmiotowych,

• nieprawidłowe ? w zakresie przychodów z tytułu otrzymanych w związku z budową pomnika darowizn,

• nieprawidłowe ? w zakresie sposobu rozliczenia otrzymanych darowizn.
  
  

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.), którą stosuje się do publicznych i niepublicznych szkół wyższych, uczelnia ma osobowość prawną.

Zatem uczelnie, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w przepisie sformułowania ?otrzymane? oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela.

Z kolei kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normują przepisy art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów ? dla celów podatku dochodowego ? składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

• konieczność faktycznego ? co do zasady ? poniesienia wydatku,

• poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.
  
  

Drugi z tych elementów określić można mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów określony w art. 16 ust. 1.

Wyrażenie ?w celu osiągnięcia przychodu? zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Zauważyć należy, iż przez sformułowanie ?w celu? należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot ?celowości?, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach obchodów 90 - lecia Wydziału zamierza postawić pomnik absolwentowi Uczelni, kompozytorowi i pianiście. W tym celu, na rachunek bankowy Uczelni będą wpłacane darowizny pieniężne od osób fizycznych i prawnych przeznaczone na budowę pomnika. Wpłaty mogą być dokonywane w okresie kilku miesięcy. Statut Uniwersytetu zawiera zapis, że do podstawowych zadań Uczelni należy między innymi upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie udostępnianie zbiorów bibliotecznych informacyjnych (Statut Uniwersytetu § 3 pkt 5).

W tym miejscu wskazać należy, iż pod pojęciem darowizny, zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), należy rozumieć umowę darowizny, mocą której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jest to świadczenie jednostronne i nieekwiwalentne, tzn. kwota darowizny przekazana na rzecz obdarowanego nie może wiązać się ze świadczeniem wzajemnym z jego strony względem darczyńcy.

Zatem, umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej (konsensualnej) ? do zawarcia umowy dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli ? i jednostronnej, jako nie przynoszącej darczyńcy żadnej opłaty. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Wobec powyższego, w dacie otrzymania darowizn Uczelnia osiągnie trwałe przysporzenia, które będą stanowiły jednocześnie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż otrzymane darowizny na budowę pomnika stanowią przychody w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast wydatków ponoszonych w związku z budową pomnika nie można uznać za koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie spełniają one podstawowej przesłanki wynikającej z tego przepisu, tj. nie będą miały wpływu na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 ww. ustawy wynika, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W tym miejscu wskazać również należy na brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego ? w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 tejże ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnieniem warunkowym. Do skorzystania z tego zwolnienia należy spełnić łącznie dwie przesłanki:

• jego celem musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,

• uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej, a następnie wydatkowane na te cele.
  
  

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Należy wskazać, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, czy z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania ?w części przeznaczonej na te cele? oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych ?innych celów? nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Zatem, warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest, aby cele przewidziane w statucie Uczelni mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Niezależnie od powyższego, podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Z uwagi na powyższe, dla możliwości nabycia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? uprawniające do niego cele muszą jasno wynikać ze statutu, gdyż aby stwierdzić czy został spełniony warunek wyłączenia dochodu z opodatkowania porównuje się treść celów statutowych oraz treść przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. Organy podatkowe badają jedynie czy cele określone w statucie są tożsame z celami wymienionymi w treści przepisu regulującego zwolnienie podatkowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia kultura. Uzasadnione jest zatem, posługiwanie się w tym przypadku wykładnią gramatyczną. Powołując się na językowe znaczenie tego wyrazu (Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl/), przez kulturę należy rozumieć materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory.

Jednocześnie trzeba zaznaczyć, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy nie wyklucza prowadzenia w sposób pośredni działalności kulturalnej, czy innej w nim wymienionej. Istotne jest jedynie to, aby doszło do rzeczywistego prowadzenia tego rodzaju działalności a nie to, aby działalność miała bezpośredni charakter.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, iż budowę pomnika można uznać za cel obejmujący działalność kulturalną. Jeżeli zatem Uczelnia przeznaczy dochód z otrzymanych darowizn na budowę pomnika, wówczas dochód ten wolny będzie od podatku dochodowego od osób prawnych.

Odnośnie sposobu rozliczenia otrzymanych darowiznach na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych należy stwierdzić, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonanej ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589) ustawodawca zniósł z dniem 01 stycznia 2007 r. obowiązek składania comiesięcznych deklaracji o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego.

W myśl art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3 - 6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Stosownie do art. 25 ust. 1a tej ustawy, zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego podatnik uiszcza w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego; ostateczne rozliczenie podatku za rok podatkowy następuje w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku (CIT-8).

Przepis art. 18 ust. 1e pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1h, otrzymujący darowizny, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 7 oraz w art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, są obowiązani w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, wyodrębnić z przychodów kwotę ogółem otrzymanych darowizn ze wskazaniem celu jej przeznaczenia zgodnie ze sferą działalności pożytku publicznego, o której mowa w art. 4 ustawy wymienionej w ust. 1 pkt 1, a także celu, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, wraz z wyszczególnieniem darowizn pochodzących od osób prawnych z podaniem nazwy i adresu darczyńcy, jeżeli jednorazowa kwota darowizny przekracza 15.000 zł lub jeżeli suma wszystkich darowizn otrzymanych w danym roku podatkowym od jednego darczyńcy przekracza 35.000 zł.

Biorąc powyższe pod uwagę, podatnicy otrzymujący darowizny, którzy są obowiązani do składania zeznania rocznego, muszą w zeznaniu rocznym wyodrębnić z przychodów kwotę wszystkich otrzymanych darowizn oraz wskazać cele ich przeznaczenia, zgodnie z celem działalności pożytku publicznego. Dodatkowo, jeżeli jednorazowa kwota darowizny od darczyńcy - osoby prawnej - przekracza 15.000 zł, obdarowany ma obowiązek wyszczególnić w zeznaniu taką darowiznę poprzez podanie nazwy i adresu darczyńcy. Obowiązek ten powstaje również, gdy suma wszystkich darowizn otrzymanych w roku podatkowym od tego samego darczyńcy przekracza 35.000 zł. W takim przypadku podatnik wypełnia informację o otrzymanych darowiznach na formularzu CIT-D.

Podatnicy są obowiązani do złożenia zeznania rocznego wraz z powyższymi informacjami do końca trzeciego miesiąca roku następnego po roku podatkowym.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że Uczelnia nie ma obowiązku składania comiesięcznych deklaracji CIT-2. Natomiast w zeznaniu rocznym (CIT-8) Wnioskodawca obowiązany jest wyodrębnić z przychodów kwotę ogółem otrzymanych darowizn oraz wskazać cele ich przeznaczenia, zgodnie z celem działalności pożytku publicznego. Ponadto, w sytuacjach, gdy jednorazowa kwota darowizny od darczyńcy - osoby prawnej - przekracza 15.000 zł lub suma wszystkich darowizn otrzymanych w roku podatkowym od tego samego darczyńcy przekracza 35.000 zł obdarowany ma obowiązek wyszczególnić w zeznaniu taką darowiznę poprzez podanie nazwy i adresu darczyńcy.

Wskazać również należy, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (w trakcie roku podatkowego lub po jego zakończeniu) będzie podlegał jedynie dochód z otrzymanych darowizn w części przeznaczanej i wydatkowanej na cele inne niż wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.