Czy możliwe jest odliczenie podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych a pokrywanych z dotacji (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko z dnia 18 grudnia 2008 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu: 19 grudnia 2008 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie: 22 grudnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2009 r. (data wpływu: 27 stycznia 2009 r.) oraz pismem z dnia 9 marca 2009 r. (data wpływu: 9 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższy wniosek uzupełniono pismami z dnia 26 stycznia 2009 r. (data wpływu: 27 stycznia 2009 r.) oraz z dnia 9 marca 2009 r. (data wpływu: 9 marca 2009 r.) o złożenie podpisu osób reprezentujących zarząd spółki oraz o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest firmą świadczącą usługi w zakresie audytu, outsourcingu księgowości, doradztwa podatkowego oraz doradztwa gospodarczego. Spółka złożyła wniosek do polskiej agencji rozwoju przedsiębiorczości, o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Działanie 2.1 ?Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki?, Poddziałanie 2.1.1. ?Rozwój kapitału ludzkiego przedsiębiorstw?. Środki uzyskane z dotacji zostaną przeznaczone na realizację szkoleń, usług doradczych prowadzonych przez zewnętrzne firmy na rzecz pracowników Spółki. Opłata za udział w projekcie w znacznym stopniu pokrywana będzie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Pozostała kwota będzie wnoszona przez pracodawcę. Wydatki w ramach projektu będą pokrywane w kwocie netto.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi, które są co do zasady opodatkowane stawką VAT 22%. Od tej zasady występują jednak poniższe wyjątki:

• usługi szkoleniowe dotyczące szkoleń podatkowych, księgowych itp. ? usługi te są opodatkowane stawką ?zw? (powyższe usługi nie są wykonywane w ramach projektu unijnego),
• usługi świadczone na rzecz podmiotów mających siedzibę na terenie Unii Europejskiej i po za nią ? zgodnie z ustawą o VAT, usługi te nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Spółka realizując zadania w ramach projektu unijnego dokonuje zakupu różnego rodzaju usług i materiałów. Faktury VAT dokumentujące powyższe zakupy zawierają co do zasady podatek VAT (np. usługi doradcze, zakup materiałów biurowych, wynajem sal konferencyjnych itd.). Natomiast w przypadku usług szkoleniowych nabywanych dla potrzeb projektu współfinansowanego z Unii Europejskiej faktury zakupu wystawiane są przez dostawców Wnioskodawcy ze stawką VAT ?zw? (klasyfikacja PKWiU 80.42.20).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy możliwe jest odliczenie podatku od towarów i usług naliczonego od wydatków ponoszonych a pokrywanych z dotacji w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od przedmiotowych wydatków.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124. Chodzi w tym przypadku o czynności opodatkowane VAT, które zostały wymienione w art. 5 ust 1 ustawy od towarów i usług, między innymi o odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Narodowe Strategiczne Ramy Odniesienia 2007-2013 (dalej: NSRO) zostały opracowane w oparciu o wytyczne UE określające główne cele polityki spójności. NSRO zostały przygotowane zgodnie z wymogami art. 27 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego i Funduszu Spójności, uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999. NSRO określają kierunki wsparcia ze środków finansowych dostępnych z budżetu UE w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR), Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS) oraz Funduszu Spójności. NSRO jest instrumentem odniesienia dla przygotowania programów operacyjnych.

Dnia 28 września 2007 r. Komisja Europejska podjęła decyzję nr k (2007) 4547 w sprawie przyjęcia w ramach pomocy wspólnotowej Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, który jest jednym z programów służących realizacji NSRO i obejmuje całość interwencji Europejskiego Funduszu Społecznego w Polsce. Zgodnie z art. 11 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1081/2006 w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1784/1999, EFS zapewnia wsparcie wydatków kwalifikowanych, które nie naruszając art. 53 ust. 1 lit. b rozporządzenia (WE) nr 1083/2006, mogą obejmować wszelkie zasoby finansowe będące przedmiotem wspólnego wkładu pracodawców i pracowników. Zgodnie natomiast z art. 53 ust. 1 lit. b rozporządzenia (WE) nr 1083/2006, wkład funduszy na poziomie Programów Operacyjnych oblicza się w odniesieniu do publicznych wydatków kwalifikowanych. Mając na uwadze art. 11 ust. 2 lit. a rozporządzenia (WE) nr 1081/2006, do wydatków kwalifikowanych do wsparcia z EFS nie zaliczamy podlegającego zwrotowi podatku od towarów i usług (VAT).

Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zastały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

W związku z faktem, iż finansowane ze środków funduszy strukturalnych szkolenia i usługi doradcze będą zakupione przez Wnioskodawcę na rzecz zatrudnionych w Spółce pracowników, w celu ich rozwoju zawodowego, co ewidentnie przekłada się na jakość świadczonych przez Spółkę usług, zdaniem Zainteresowanego wydatki te należy uznać za wydatki związane z wykonywaniem przez Spółkę działalności opodatkowanej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem, a wykonywane przez niego czynności są opodatkowane.

Reasumując, podatek od towarów i usług nie jest przedmiotem wsparcia w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Ponadto Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na szkolenia pracowników i usługi doradczych realizowane w ramach otrzymanej dotacji rozwojowej, z tego względu, iż usługi te są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

   - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada, wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku, bądź niepodlegających opodatkowaniu.

Wskazać należy, iż w oparciu o art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W praktyce gospodarczej bardzo często zdarzają się sytuacje, w których podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje zarówno czynności, od których przysługuje odliczenie, jak również czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje. Dla takich sytuacji zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który w ust. 1 stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to stosownie do przepisu art. 90 ust. 2 podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy). Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 10, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 przekroczyła 98% ? podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2; w przypadku gdy nie przekroczyła 2% ? podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 ww. artykułu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy jednak pamiętać o zasadzie wynikającej z art. 91 ust. 1. cyt. ustawy, zgodnie z którą po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będzie ubiegała się o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Działanie 2.1 ?Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki?, Poddziałanie 2.1.1. ?Rozwój kapitału ludzkiego przedsiębiorstw?. Uzyskane środki z dotacji przeznaczone będą na organizację szkoleń oraz usług doradczych, które będą przeprowadzały firmy zewnętrzne na rzecz pracowników Spółki, w celu ich rozwoju zawodowego. Uzyskane przez zatrudnionych w Spółce pracowników informacje będą przełożone na jakość usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Usługi wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę, co do zasady, są opodatkowane 22%. Jednakże Firma świadczy także usługi zwolnione od podatku od towarów i usług oraz niepodlegające temu podatkowi na terytorium kraju. Wymagana opłata za udział w projekcie w znacznym stopniu pokryta będzie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, natomiast pozostała część kwoty finansowana będzie przez pracodawcę.

Należy stwierdzić, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które będą poniesione w związku z prowadzeniem ww. działań przewidzianych w projekcie nie będzie miało znaczenia źródło ich finansowania, tj. czy poniesione wydatki stanowiące koszty ogólne projektu będą sfinansowane dotacją, czy też pokryte ze środków własnych Wnioskodawcy. Ważne jest natomiast czy nabywane towary i usługi związane będą z czynnościami w związku, z którymi przysługuje prawo do odliczenia.

Wnioskodawca wskazał, iż towary i usługi, nabywane w ramach projektu związane będą z rozwojem zawodowym pracowników Spółki, co przełoży się na jakość świadczonych przez Zainteresowanego usług, zatem będą miały one wpływ na osiągane przez Wnioskodawcę przychody. w związku z powyższym Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przeprowadzaniem szkolenia oraz świadczeniem usług doradczych w zakresie, w jakim zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną ? zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT ? lub ze sprzedażą usług, dla których miejsce opodatkowania jest poza terytorium kraju ? w zakresie wskazanym w art. 86 ust. 8 pkt 1 cyt. ustawy.

Ponieważ jednak Wnioskodawca wyjaśnił, iż oprócz usług opodatkowanych stawką podatku VAT w wysokości 22% oraz niepodlegających opodatkowaniu na terytorium kraju, wykonuje również czynności zwolnione od podatku, zatem w przypadku gdy nabywane towary i usługi związane będą również z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami zwolnionymi od podatku, Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części związanej z tymi czynnościami. Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca nie będzie miał możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie będzie przysługiwało, będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych przepisami art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na szkolenia i usługi doradztwa świadczone przez firmy zewnętrzne na rzecz pracowników Spółki, a pokrywane dotacją w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, z uwzględnieniem zasad wskazanych w art. 90 i art. 91 oraz ograniczeń zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT w zdarzeniu przyszłym. Kwestia dotycząca prawa do odliczenia podatku VAT w przedstawionym stanie faktycznym została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 12 marca 2009 r. nr ILPP1/443-10/09-5/AW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP1/443-10/09-5/AW, interpretacja indywidualna