Zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od (...)

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 grudnia 2010 r. o pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 11 sierpnia 2010 r. Spółka, reprezentowana przez jedynego członka Zarządu Spółki, uprawnionego do samodzielnej reprezentacji, zawarła z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, występującą w imieniu własnym oraz małżonka, przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego. Przedmiotem umowy przedwstępnej jest przysługujące Spółce prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 411/4 o obszarze 6205 m² oraz wzniesione na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste budynki, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot prawa własności. W dziale I-Sp księgi wieczystej dotyczącej tej działki widnieje wpis, że przedmiotowa działka została oddana w użytkowanie wieczyste Spółce do dnia 23 września 2092 r. Spółka nabyła przedmiotową nieruchomość wraz z posadowionymi na jej powierzchni budynkami w roku 1997.

Jednocześnie działka będąca w użytkowaniu wieczystym jest zabudowana budynkami należącymi do Spółki, tj.: portierni, administracyjnego z częścią hotelową, produkcyjno-magazynowego, kotłowni i sprężarkowni, magazynowo-gospodarczego oraz budynku magazynowego. Wszystkie budynki zostały wzniesione w drugiej połowie XX wieku. Budynki usytuowane na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 411/4 istniały w dacie ich nabycia przez Spółkę, nie są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedawane są po upływie dwóch lat po pierwszym zasiedleniu. Zarówno Spółka jak i nabywający nieruchomość przedsiębiorca, są podatnikami podatku VAT. Strony w przedwstępnej umowie oznaczyły ostateczny termin zawarcia umowy przyrzeczonej na dzień 30 listopada 2010 r., jak również cenę w wysokości 600.000 zł netto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zawarciem przez Strony umowy przyrzeczonej, tj. umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawa własności wzniesionych na nieruchomości budynków do dnia 30 listopada 2010 r., będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwolniona od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo gdy między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług przez odpłatną dostawę towarów, która stanowi przedmiot opodatkowania, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie gruntów będących w użytkowaniu wieczystym. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, za towary uważa się również m. in. budynki i budowle lub ich części.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego nie zachodzą żadne przesłanki uniemożliwiające skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Przedmiot transakcji sprzedaży wynikający z zawartej umowy przedwstępnej mieści się w zakresie przedmiotowym zwolnienia, w związku z tym - zdaniem Wnioskodawcy - w niniejszej sprawie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 statuujący zwolnienie od podatku VAT będzie miał zastosowanie i nie powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. (z wyjątkiem art. 2, który wchodzi w życie z dniem ogłoszenia) weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Natomiast, do dnia 31 grudnia 2010 r. przez towary ? w świetle art. 2 pkt 6 ustawy ? należało rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Podstawowa stawka podatku ? w myśl art. 41 ust. 1 ustawy ? wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238 poz. 1578), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Zatem, z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (sprzedającego) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ? stosownie do art. 43 ust. 7a ? nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom ? po spełnieniu określonych warunków ? możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższego przepisu nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy ).

Natomiast, na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższy przepis, w identycznym brzmieniu, do dnia 31 grudnia 2010 r. uregulowany był w § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w dniu 11 sierpnia 2010 r. zawarła z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, występującą w imieniu własnym oraz małżonka, przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego. Przedmiotem umowy przedwstępnej jest przysługujące Spółce prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 411/4 o obszarze 6205 m² oraz wzniesione na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste budynki, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot prawa własności.

Spółka nabyła przedmiotową nieruchomość wraz z posadowionymi na jej powierzchni budynkami w roku 1997. Działka będąca w użytkowaniu wieczystym jest zabudowana budynkami należącymi do Spółki, tj.: portierni, administracyjnego z częścią hotelową, produkcyjno-magazynowego, kotłowni i sprężarkowni, magazynowo-gospodarczego oraz budynku magazynowego. Wszystkie budynki zostały wzniesione w drugiej połowie XX wieku. Budynki usytuowane na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 411/4 istniały w dacie ich nabycia przez Spółkę i nie są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 ustawy, lecz po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Zarówno Spółka jak i nabywający nieruchomość przedsiębiorca są podatnikami podatku VAT. Strony w przedwstępnej umowie oznaczyły ostateczny termin zawarcia umowy przyrzeczonej na dzień 30 listopada 2010 r., jak również cenę w wysokości 600.000 zł netto.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej regulacje prawne oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że sprzedaż położonych na nieruchomości budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem ? jak wskazał Wnioskodawca ? nie zachodzą wyjątki w nim przedstawione, tzn. dostawa nieruchomości zabudowanej nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie nabycia, tj. w roku 1997), a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości zabudowanej upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym w świetle § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia w związku z art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynki są posadowione również będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Tut. Organ pragnie również zauważyć, że wydając niniejsze rozstrzygnięcie oparł się na oświadczeniu Wnioskodawcy, iż ?budynki usytuowane na działce gruntu istniały w dacie ich nabycia i nie są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia?, a w związku z tym przyjął również, że Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.