Opodatkowanie odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie umowy (...)

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 listopada 2011 r. (data wpływu 1 grudnia 2011 r.) o dowód wpłaty dodatkowych opłat.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W okresie od maja 2004 r. do końca 2010 r. Gmina, będąca czynnym podatnikiem VAT, realizowała inwestycje w zakresie infrastruktury kanalizacyjnej, tj. w szczególności budowała i modernizowała sieci kanalizacji sanitarnej, przepompownie ścieków etc. Wartość wybudowanych przez Gminę poszczególnych obiektów infrastruktury kanalizacyjnej każdorazowo przekraczała 15 tys. zł.

Po zrealizowaniu danej inwestycji, powstałe w jej efekcie obiekty Gmina nieodpłatnie udostępniała Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji (dalej: ZWiK), będącemu zakładem budżetowym Gminy. Udostępnienie to dokonywane było na podstawie dokumentów PT ? ?Przekazanie środka trwałego?. Dla celów rachunkowych, udostępnione obiekty sieci kanalizacyjnej ZWiK co do zasady wykazywał w prowadzonej przez siebie ewidencji środków trwałych. Gmina natomiast, w dacie udostępnienia tych obiektów ZWiK, dla celów rachunkowych wyksięgowywała je z własnej ewidencji środków trwałych, jednakże z takim skutkiem, że w każdym momencie obiekty te mogły zostać ponownie przyjęte na stan Gminy.

ZWiK wykorzystywał udostępnioną mu infrastrukturę do świadczenia na rzecz mieszkańców Gminy (względnie instytucji, podmiotów gospodarczych czy też innych odbiorców) usług w zakresie odprowadzania ścieków. Za świadczone usługi ZWiK pobierał od mieszkańców wynagrodzenie, opodatkowywał je VAT, wystawiał faktury, składał deklaracje VAT-7 etc.

Na mocy Uchwały Rady Miejskiej z dnia 26 sierpnia 2010 r., z dniem 1 września 2010 r. ZWiK został postawiony w stan likwidacji, celem jego przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie art. 22 i 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (dalej: ustawa o gospodarce komunalnej). Likwidacja zakładu budżetowego nastąpiła w dniu 31 grudnia 2010 r., natomiast w dniu 1 stycznia 2011 r. utworzono spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą Zakład Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. (dalej: Spółka), która przejęła wszelkie zadania likwidowanego zakładu budżetowego. Zasady przekształcenia zakładu budżetowego w Spółkę oraz przedmiot jej działalności zostały określone w akcie założycielskim spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, sporządzonym w formie aktu notarialnego z dnia 23 grudnia 2010 r.

Stosownie do treści wskazanego aktu, kapitał zakładowy Spółki został pokryty wkładem niepieniężnym Gminy obejmującym w szczególności nieruchomości zabudowane stacjami uzdatniania wody oraz obiekty infrastruktury wodociągowej, które uprzednio, tj. przed przekształceniem ZWiK w Spółkę, podobnie jak obiekty infrastruktury kanalizacyjnej, zostały mu udostępnione do nieodpłatnego korzystania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego aktu, do nowoutworzonej Spółki Gmina nie wniosła jednak infrastruktury kanalizacyjnej, którą przed przekształceniem w Spółkę ZWiK również użytkował nieodpłatnie w celach prowadzonej działalności gospodarczej. Obiekty tej infrastruktury, w dacie likwidacji ZWiK zostały wyksięgowane z ewidencji środków trwałych zakładu i na podstawie dokumentów PT, dla celów rachunkowych, zostały przyjęte na stan majątku Gminy (ujęto je ponownie w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Gminę). Intencją stron było bowiem, aby obiekty tej infrastruktury pozostały własnością Gminy. Obiekty te zostały zatem udostępnione utworzonej Spółce do nieodpłatnego użytkowania na potrzeby prowadzonej przez nią działalności w zakresie odprowadzania ścieków i do chwili obecnej Spółka korzysta z nich nieodpłatnie.

Obecnie Gmina rozważa zmianę dotychczasowej praktyki w zakresie nieodpłatnego udostępniania infrastruktury kanalizacyjnej Spółce i zamierza udostępnić Spółce obiekty przedmiotowej infrastruktury odpłatnie, na podstawie zawartej z nią umowy dzierżawy. Z tytułu wydzierżawienia infrastruktury kanalizacyjnej, Gmina zamierza pobierać od Spółki określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Umowa dzierżawy pomiędzy Gminą a Spółką potwierdzi prawo Spółki do używania przedmiotowej infrastruktury i pobierania pożytków z tego tytułu w szczególności w formie opłat za odprowadzanie ścieków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy odpłatne udostępnienie przez Gminę przedmiotowej infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy, zawartej ze Spółką, jest czynnością opodatkowaną VAT w kontekście art. 8 ust. 1 ustawy o VAT...
2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, należy wskazać czy świadczenie wykonywane na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółką będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy, zawartej ze Spółką, będzie czynnością opodatkowaną VAT w kontekście art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Świadczenie Gminy wykonywane na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółką będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT.

Uzasadnienie

Pytanie nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępniona Spółce infrastruktura kanalizacyjna pozostanie własnością Gminy, zdaniem Gminy należy uznać, że świadczenie wykonywane na podstawie umowy dzierżawy, na potrzeby VAT będzie stanowiło świadczenie usług przez Gminę na rzecz Spółki.

Gmina bowiem, w drodze dzierżawy będzie udostępniać infrastrukturę kanalizacyjną Spółce, ponadto świadczenie to będzie czynnością odpłatną, ponieważ Spółka zobowiąże się płacić Gminie wynagrodzenie. Przedmiotowy stosunek będzie zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Odpowiednikiem świadczenia Gminy sprowadzającego się do oddania rzeczy w dzierżawę będzie świadczenie Spółki, polegające na uiszczaniu kwoty ustalonego wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego). Skoro wynagrodzenie będzie stanowiło obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz Spółki będzie odpłatnym świadczeniem usług dla potrzeb VAT.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że rozważana dzierżawa przedmiotowych obiektów sieci kanalizacyjnej nie będzie czynnością zwolnioną od VAT, bądź wyłączoną z opodatkowania VAT.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto, stosownie do § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm., dalej: rozporządzenie), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji, w opinii Gminy należy uznać, iż w zakresie czynności wykonywanych przez nią na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, nawet, gdy dotyczą one jej zadań własnych, Gmina posiada status podatnika VAT. Wykonując takie czynności bowiem, niezależnie od swoich celów i zadań, Gmina postępuje w sposób tożsamy do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Brak opodatkowania tego rodzaju czynności dokonywanych przez Gminę w tym przypadku mógłby prowadzić do zaburzenia zasad konkurencji.

Jako, że rozważana przez Gminę umowa dzierżawy infrastruktury kanalizacyjnej będzie umową cywilnoprawną, uregulowaną w art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: kodeks cywilny), w zakresie wykonywanych na jej podstawie czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez organy na podstawie umów cywilnoprawnych był również wielokrotnie wyrażany przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA), m. in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż ?w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych?. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 273/09 NSA uznał, iż ?podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) ? gmina?.

W konsekwencji, jako że Gmina będzie wykonywać usługę dzierżawy za wynagrodzeniem i w tym zakresie występować w charakterze podatnika VAT, przedmiotowa transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Gminy, na możliwość zawarcia w danym przypadku umowy dzierżawy, nie powinien mieć wpływu fakt, iż obiekty przedmiotowej infrastruktury, przed likwidacją ZWiK i jego przekształceniem w Spółkę były nieodpłatnie udostępniane temu zakładowi i dla celów rachunkowych ujmowane były w ewidencji środków trwałych ZWiK. Gmina pragnie bowiem zauważyć, iż w dacie likwidacji zakładu obiekty te zostały wyksięgowane ze stanu majątku ZWiK i niejako ?z powrotem? przyjęte na stan mienia Gminy.

Ponadto, jak wynika z aktu założycielskiego Spółki, wkład Gminy wniesiony na pokrycie kapitału Spółki nie obejmował swym zakresem żadnych obiektów infrastruktury kanalizacyjnej. Obiekty te, jako stanowiące własność Gminy, zostały zatem ponownie udostępnione, tym razem Spółce, do nieodpłatnego korzystania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Gminy, wydzierżawienie przedmiotowych obiektów Spółce będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Pytanie nr 2

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 146a ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z uwagi na fakt, iż usługa dzierżawy infrastruktury kanalizacyjnej, w opinii Gminy, nie korzysta z obniżonej stawki VAT, czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT w wysokości 23%. Gminie nie są znane inne regulacje ustawy o VAT lub aktów wykonawczych, które umożliwiałyby zastosowanie obniżenia stawki VAT lub zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy w stanie faktycznym. Kwestia dotycząca opodatkowania odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy w zdarzeniu przyszłym została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2011 r. nr ILPP1/443-1210/11-5/NS.

Ponadto interpretacjami indywidualnymi nr ILPP1/443-1210/11-6/NS i nr ILPP1/443-1210/11-7/NS z dnia 12 grudnia 2011 r. załatwiono wniosek w części dotyczącej korekty podatku naliczonego w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP1/443-1210/11-5/NS, interpretacja indywidualna

ILPP1/443-1210/11-6/NS, interpretacja indywidualna

ILPP1/443-1210/11-7/NS, interpretacja indywidualna