1. Czy Gmina jako podatnik podatku od towarów i usług miała obowiązek naliczyć podatek VAT od sprzedaży (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 października 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, pełnomocnictwo oraz opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina ogłosiła przetarg na zbycie działki niezabudowanej oznaczonej nr geodezyjnym (...) o powierzchni 1,9023 ha położonej w miejscowości (?), Gmina (?) Przedmiotową transakcję sprzedaży Wnioskodawca opodatkował podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%. Gmina nie posiada aktualnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy na ww. działkę. W wypisie z ewidencji gruntów działka nr (?) figuruje jako las (LsV) i kopalina (K). Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (...) (Uchwała Nr (...) Rady Gminy z dnia 20 lutego 2001 r.), na przedmiotowej działce gruntu udokumentowane zostały złoża surowców mineralnych (kruszywo), ponadto obecnie w urzędzie trwa procedura zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy i w przygotowywanym projekcie zmiany studium, przedmiotowa działka oznaczona została jako tereny eksploatacji powierzchniowej. W nieobowiązującym już miejscowym planie ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy uchwalonego przez Gminną Radę Narodową Uchwałą Nr (...) z dnia 6 kwietnia 1989 r. ze zmianą Uchwała Rady Gminy Nr (...) z dnia 9 września 1992 r. działka nr (...) oznaczona była jako Z-3PE ? teren projektowanej eksploatacji powierzchniowej.

Z powyższego zapisu nie wynika, aby były to tereny przeznaczone do gospodarki leśnej. Tereny te mogą być wykorzystywane do pozyskiwania kruszywa pod warunkiem sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub uzyskania koncesji na wydobywanie kopalin.

Pismem z dnia 25 października 2013 r. Wnioskodawca poinformował, że sprzedaży przedmiotowej działki dokonano zgodnie z aktem notarialnym w dniu 14 czerwca 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Gmina jako podatnik podatku od towarów i usług miała obowiązek naliczyć podatek VAT od sprzedaży w wysokości 23%?
2. Czy Gmina może zastosować zwolnienie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, powinno się naliczyć podatek od towarów i usług w wysokości 23% od sprzedanej działki, gdyż grunt ten jest zapisany w obowiązującym studium jako teren z udokumentowanymi złożami surowców mineralnych (kruszywo).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ? (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1. wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo ? przedmiotowy,
   
2. w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
   
   • czynności ? co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT ? muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
     
   • ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.
   
   

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ? w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. nadanym art. 1 pkt 34 lit. a, tiret czwarte ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) ? zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi ? są zwolnione od podatku VAT.

Ww. ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. wprowadza ponadto przepisem art. 1 pkt 1 lit. b tiret trzeci w zakresie art. 2 ustawy zmienianej definicję terenów budowlanych. I tak, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu ? zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołany przepis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Wskazać jednocześnie należy, że powyższe zmiany do ustawy stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

Z powyższego wynika, iż nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina dokonała w dniu 14 czerwca 2013 r. sprzedaży działki niezabudowanej oznaczonej nr geodezyjnym (...). o powierzchni 1,9023 ha położonej w miejscowości (...), Gmina (?) Przedmiotową transakcję Wnioskodawca opodatkował podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%. Gmina nie posiada aktualnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy na ww. działkę. W wypisie z ewidencji gruntów działka nr 286/9 figuruje jako las (LsV) i kopalina (K). Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (Uchwała Nr (...) Rady Gminy z dnia 20 lutego 2001 r.), na przedmiotowej działce gruntu udokumentowane zostały złoża surowców mineralnych (kruszywo). Ponadto obecnie w Urzędzie trwa procedura zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy i w przygotowywanym projekcie zmiany studium, przedmiotowa działka oznaczona została jako tereny eksploatacji powierzchniowej. W nieobowiązującym już miejscowym planie ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy uchwalonego przez Gminną Radę Narodową Uchwałą Nr (...) z dnia 6 kwietnia 1989 r. ze zmianą Uchwała Rady Gminy Nr (...) z dnia 9 września 1992 r. działka nr (...) oznaczona była jako Z-3PE ? teren projektowanej eksploatacji powierzchniowej. Z powyższego zapisu, zdaniem Wnioskodawcy, nie wynika, aby były to tereny przeznaczone do gospodarki leśnej. Tereny te mogą być wykorzystywane do pozyskiwania kruszywa pod warunkiem sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub uzyskania koncesji na wydobywanie kopalin.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowej niezabudowanej nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wyjaśniono bowiem powyżej, przedmiotowa regulacja zwalnia od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przesłanka ta w niniejszej sprawie zostanie spełniona, gdyż dla gruntu będącego przedmiotem dostawy nie obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie wydano względem niego decyzji o warunkach zabudowy. Nie może być on zatem uznany ? w świetle obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 2 pkt 33 ustawy ? za teren budowlany.

Reasumując, w odpowiedzi na zadane pytania, należy stwierdzić, że w związku z tym, iż przedmiotem sprzedaży przez Gminę była nieruchomość niezabudowana, dla której nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania oraz dla której nie została wydana decyzja o warunkach budowy, Wnioskodawca nie miał obowiązku naliczania podatku od towarów i usług od jej sprzedaży. Przedmiotowa dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.