Czy czynność wniesienia tytułem aportu sieci wodociągowej będzie podlegała podatkowi VAT, a jeśli (...)

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2010 r. (data wpływu 22 grudnia 2010 r.) o podpis osoby upoważnionej do występowania w imieniu Wnioskodawcy oraz o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Gmina) zamierza wnieść aportem do Zakładu Y sieć wodociągową zlokalizowaną w X, wybudowaną w latach 2006-2008 przez Zainteresowanego. Od czasu wybudowania i przekazania do użytkowania Wnioskodawcy, sieć wodociągowa nie była eksploatowana, tj. nie była prowadzona sprzedaż wody przy jej wykorzystaniu. Zainteresowany wskazuje, że istniała możliwość używania sieci przez Wnioskodawcę przy pomocy czynnych hydrantów p-poż. Oddanie przedmiotu aportu nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ powyższe zasiedlenie miało miejsce w dniu 15 maja 2007 r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą sieci minie okres dłuższy niż dwa lata. W 2008 r. Wnioskodawca poniósł wydatki związane z dobudowaniem drugiej sieci wodociągowej, które były wyższe aniżeli 30% wartości początkowej istniejącej sieci. Jednakże Wnioskodawca nie miał z tego tytułu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zainteresowany nie udostępniał sieci podmiotom trzecim do używania.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz że w związku z wybudowaniem sieci wodociągowej Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynność wniesienia tytułem aportu sieci wodociągowej będzie podlegała podatkowi VAT, a jeśli tak, to w jakiej wysokości...

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. czynność wniesienia aportu nie będzie podlegała podatkowi VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156 poz. 1118 ze zm.), przez ?obiekt budowlany? należy rozumieć:

1. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3. obiekt małej architektury.
   
   

Przez ?budowlę? ? w myśl art. 3 pkt 3 ww. ustawy ? należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak m.in. przepusty, sieci techniczne, budowle ziemne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, sieci uzbrojenia terenu oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast, Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąca usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych grupuje ?Obiekty budowlane? w dwóch sekcjach ?Budynki? i ?Obiekty inżynierii lądowej i wodnej?. PKOB nie klasyfikuje obiektów małej architektury. Za obiekty inżynierii lądowej i wodnej według PKOB uważane są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki. Sekcja ?Obiekty inżynierii lądowej i wodnej?, obejmuje m.in. rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory (PKOB 2223), rurociągi sieci rozdzielczej wody (PKOB 2222).

Powyższe wskazuje, iż zarówno ?obiekty inżynierii lądowej i wodnej?, o których mowa w PKOB oraz ?budowle? wymienione w ustawie Prawo budowlane spełniają definicje obiektów budowlanych niebędących budynkami. Tym samym, sieć wodociągową niebędącą budynkami, należy uznać za budowle.

Art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Analizując powołane powyżej przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 2 pkt 6 ustawy, należy stwierdzić, iż czynność wniesienia aportu w postaci sieci wodociągowej do Spółki spełnia definicję dostawy towarów.

Wyjaśnić przy tym należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy ? nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W przypadku czynności wniesienia aportu do Spółki wnoszący aport otrzymuje określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport. W szczególności prawo do udziału w zysku.

W świetle powyższego stwierdza się, że wniesienie aportu stanowi czynność (dostawę) o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać jednak należy, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż wniesienie przez Gminę aportem sieci wodociągowej jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o podatku od towarów i usług będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (Gmina) zamierza wnieść aportem do Zakładu Y sieć wodociągową zlokalizowaną w X, wybudowaną w latach 2006-2008 przez Zainteresowanego. Od czasu wybudowania i przekazania do użytkowania Wnioskodawcy, sieć wodociągowa nie była eksploatowana tj. nie była prowadzona sprzedaż wody przy jej wykorzystaniu. Zainteresowany wskazuje, że istniała możliwość używania sieci przez Wnioskodawcę przy pomocy czynnych hydrantów p-poż.

W ocenie Gminy oddanie przedmiotu aportu nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ powyższe zasiedlenie miało miejsce w dniu 15 maja 2007 r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą sieci minie okres dłuższy niż dwa lata. W 2008 r. Wnioskodawca poniósł wydatki związane z dobudowaniem drugiej sieci wodociągowej, które były wyższe aniżeli 30% wartości początkowej istniejącej sieci. Jednakże Wnioskodawca nie miał z tego tytułu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zainteresowany nie udostępniał sieci podmiotom trzecim do używania. Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz że w związku z wybudowaniem sieci wodociągowej Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca podał, iż oddanie przedmiotu aportu nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ miało ono miejsce w dniu 15 maja 2007 r.

Jednakże wskazać należy, iż fakt poniesienia przez Gminę w 2008 r. wydatków przekraczających 30% wartości początkowej istniejącej sieci, związanych z dobudowaniem drugiej części sieci wodociągowej, powoduje iż w przypadku dostawy całej sieci wodociągowej ponownie będziemy mieli do czynienia z dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy.

Zatem, Gmina nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ dostawa sieci wodociągowej będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Natomiast, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż dostawa przedmiotowej sieci wodociągowej spełni warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ jak poinformował Zainteresowany w związku z jej wybudowaniem nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ponadto, Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesieniem wydatków związanych z dobudowaniem drugiej części sieci wodociągowej, które były wyższe niż 30% wartości początkowej istniejącej sieci.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Biorąc pod uwagę wskazane regulacje, czynność wniesienia tytułem aportu sieci wodociągowej stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, będzie ona natomiast korzystała ze zwolnienia od tego podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.