Czy w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2010 r. (data wpływu 24 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu usług ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest producentem elastycznych pianek poliuretanowych oraz polimerów ciekłych. Spółka należy do Grupy xy - światowego lidera produkcji i przetwórstwa tworzyw polimerowych. w ramach Grupy przynależy ona do dywizji, która jest największym w Europie dostawcą pianek komfortowych. Na czele dywizji stoi A (UK) (dalej jako: A UK).

Ze względu na fakt, iż Spółka należy do dywizji, funkcję centrum wsparcia dla niej w zakresie bieżących kwestii operacyjnych i technicznych pełni A UK, stojąca na czele dywizji. Usługi zarządcze o ogólnym charakterze, związane ze strategicznym zarządzaniem oraz wspieraniem rozwoju Grupy, pełni centrum korporacyjne, w tym spółka B (UK) (dalej jako: B UK).

W dniu 1 października 2008 r. Spółka zawarła z A UK umowę na świadczenie usług doradczych, w szczególności w zakresie zarządzania finansami, zarządzania kadrami, doradztwa gospodarczego i prawnego, reklamy oraz lT. Zgodnie z zapisami umowy, usługi te mogą być świadczone bezpośrednio przez A UK, lub jedynie koordynowane przez A UK, a świadczone przez inne spółki z dywizji, centrum korporacyjne bądź podmioty zewnętrzne. Ponadto, na podstawie ust. 4.1 umowy, nie obejmuje ona swoim zakresem czynności wykonywanych przez A UK w charakterze udziałowca sprawującego kontrolę nad podmiotem powiązanym, ani innych czynności wynikających z bezpośrednich, bądź pośrednich relacji własnościowych, pomiędzy A UK, a spółkami z dywizji.

Przedmiotowa umowa na świadczenie usług doradczych przewiduje możliwość wynagradzania za usługi zarówno na podstawie zbiorczych faktur, jak i w formie bezpośredniego refakturowania w odniesieniu do usług świadczonych wyłącznie na potrzeby konkretnego usługobiorcy. Dodatkowo, umowa zawiera zastrzeżenie, że z kalkulacji wynagrodzenia za świadczone usługi zostaną wyłączone koszty i wydatki poniesione na czynności wykonywane przez A UK w charakterze udziałowca.

Spółka otrzymuje od V (UK) (dalej jako: V) z siedzibą w Wielkiej Brytanii, efaktury dotyczące usług doradztwa prawnego świadczonych przez ? (dalej jako: XX) na rzecz B UK. Doradztwo to jest związane z restrukturyzacją Grupy V, która rozpoczęła się w 2009 r. Główną przesłanką przeprowadzenia restrukturyzacji było nadmierne zadłużenie Grupy, którego poziom zagroził jej dalszemu funkcjonowaniu, przy czym istotna część tego zadłużenia była związana z pożyczkami wewnątrzgrupowymi. w ramach działań restrukturyzacyjnych, udziałowiec Spółki podjął decyzję o restrukturyzacji poprzez wymianę długu na kapitał, tj. wymianę wierzytelności Spółki na kapitał spółki powiązanej z siedzibą w Rumunii. Biorąc pod uwagę, że restrukturyzacja nie doszła do skutku ze względu na brak możliwości realizacji działań planowanych w Rumunii, tj. rejestracji podwyższenia kapitału spółki z Rumuni, XX doradza obecnie na gruncie polskich i rumuńskich przepisów w zakresie odwrócenia skutków podjętych uprzednio kroków.

Spółka podkreśliła, że nie skierowała się do B. UK lub bezpośrednio do XX o sporządzenie powyższej analizy prawnej, nie była również odbiorcą wyniku przeprowadzonych analiz, tj. sporządzonych opinii i analiz. Pracownicy Spółki jedynie udzielali informacji niezbędnych do wyświadczenia usługi na rzecz udziałowca (podobnie jak pracownicy).

Zgodnie z treścią otrzymanych faktur, zostały one wystawione w kwocie netto, a przedmiotowe świadczenia są traktowane przez v jako usługi podlegające opodatkowaniu w miejscu, gdzie usługobiorca (w domyśle - Spółka) ma siedzibę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a w konsekwencji czy Spółka nie będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu usług i wystawienia faktury wewnętrznej...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie będzie on podatnikiem o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu usług i wystawienia faktury wewnętrznej.

Uzasadnienie stanowiska

Definicja świadczenia usługi na gruncie przepisów krajowych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem, podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z powyższego wynika, iż aby doszło do świadczenia usług powinny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

• miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• świadczenie zostało wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemąjącej osobowości prawnej,
• świadczenie ma charakter odpłatny,
• świadczenie to nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Ponadto, z ustawowej definicji świadczenia usług można wyprowadzić wniosek, że:

• świadczenie usług wymaga istnienia dwóch podmiotów, tj. usługodawcy i usługobiorcy,
• pomiędzy tymi podmiotami istnieje stosunek prawny będący podstawą wykonania świadczenia,
• również pomiędzy wykonaną czynnością, a wypłaconym na rzecz usługodawcy wynagrodzeniem istnieje czytelny i bezpośredni związek.

Powyższe podejście, co do przesłanek niezbędnych do zaistnienia usługi w rozumieniu ustawy o VAT, jest obecnie akceptowane zarówno przez organy podatkowe, jak i sądy administracyjne.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2010 r. sygn. ILPP1/443-486/07/10-S/AK wskazał, że ?Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę?.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2010 r. sygn. IPPP1/443-641/10-5/AW obszernie opisał przesłanki zaistnienia świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o VAT, w tym podkreślił, iż ?Zaistnienie świadczenia wymaga zaangażowania przynajmniej dwóch stron połączonych określoną relacją sprzedawcy i nabywcy, darczyńcy i obdarowanego, dłużnika i wierzyciela. Ważne jest również istnienie zidentyfikowanego odbiorcy świadczenia (konsumenta), rozumianego jako podmiot, który uzyskuje określoną korzyść z tytułu wykonania danego świadczenia. Brak zidentyfikowanego podmiotu, który konsumowałby usługę, oznacza, że wykonanie takiej usługi za wynagrodzeniem przez podatnika nie może podlegać opodatkowaniu. Należy podkreślić, że gdyby nie świadczenie wzajemne, czynności w ogóle nie byłyby wykonywane. Ich bezpośrednim celem jest usługa wzajemna na rzecz konkretnego podmiotu, w wyniku której ma zwiększyć się obrót, dokonywana za wynagrodzeniem - świadczenie wzajemne. Celem czynności ma być przysporzenie korzyści konkretnemu adresatowi?.

Podobnie wypowiadały się sądy administracyjne, między innymi Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: NSA) w wyroku z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. i FSK 968/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej jako: WSA) w Łodzi w wyroku z dnia 26 stycznia 2010 r., sygn. i SA/Łd 754/09, czy WSA w Warszawie w wyroku z dnia 3 września 2008 r., sygn. III SAlWa 783/08.

Definicja świadczenia usług na gruncie przepisów wspólnotowych

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. u. UE. serii l Nr 347 str. 1 ze zm., dalej jako: Dyrektywa VAT), opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Ponadto, art. 24 ust. 1 Dyrektywy VAT wskazuje, że świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Natomiast zgodnie z art. 25 Dyrektywy VAT, świadczenie usług może obejmować między innymi jedną z następujących czynności:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych, bez względu na to, czy są one przedmiotem dokumentu ustanawiającego tytuł prawny, czy nie;
• zobowiązanie do zaniechania działania lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
• świadczenie usług na podstawie nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu lub z mocy prawa.

Jak wynika z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej jako: ETS), transakcja podlegająca opodatkowaniu musi wynikać ze stosunku prawnego, w trakcie którego są wymieniane świadczenia wzajemne, a wynagrodzenie usługobiorcy stanowi ekwiwalent usługi świadczonej przez usługodawcę (C-16/93 Tolsma). Przy czym, dokonując oceny istnienia takiego stosunku prawnego należy badać przede wszystkim ekonomiczny skutek działania stron, nie ograniczając się wyłącznie do analizy przepisów regulujących zobowiązania w danym państwie członkowskim. Jak bowiem wskazał ETS w orzeczeniu C-498/99 Town County istotne jest, aby jeden z uczestników tego stosunku czuł się wobec drugiego zobowiązany do wykonania świadczenia, drugi z nich oczekiwał wykonania tego świadczenia na swoją korzyść i aby oczekiwania te były uzasadnione konsensusem, do jakiego doszło między stronami, albo inną podstawą np. rozstrzygnięciem władzy publicznej.

Analiza spełnienia przesłanek świadczenia usługi

Odnosząc powyższe wskazówki do analizowanej sytuacji, w ocenie Spółki nie zostały spełnione przesłanki zaistnienia świadczenia usług na jej rzecz w rozumieniu ustawy o VAT. w szczególności nie jest ona beneficjentem usług świadczonych przez XX na rzecz B UK. Należy zauważyć, że nie podjęła ona decyzji o restrukturyzacji w Grupie, a w szczególności nie dążyła do wymiany wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek wewnątrzgrupowych na kapitał. Działania takie mają bowiem służyć przede wszystkim poprawie wskaźników finansowych Grupy. Biorąc pod uwagę, że Spółka nie dysponuje kontrolą nad kształtowaniem sytuacji finansowej/własnościowej w Grupie, nie mogła również zadecydować o podwyższeniu czy obniżeniu wysokości kapitału innego podmiotu z Grupy. w rzeczywistości ponosi jedynie konsekwencje decyzji właścicielskich podejmowanych przez udziałowca. w analizowanej sytuacji występuje więc wyłącznie w charakterze przedmiotu usługi, bowiem to właśnie jej sytuacja prawna, a także sytuacja podmiotu powiązanego z Rumunii są przedmiotem analizy. Natomiast podmiotem - a więc beneficjentem usługi wykonywanej przez XX jest spółka holdingowa.

Ponadto Spółka podkreśliła, że w analizowanej sprawie nie sposób wykazać istnienia stosunku zobowiązaniowego pomiędzy nią a usługodawcą, Spółką B UK lub Spółką V, z którego wynikałoby takie świadczenie.

Spółka nie zleciła dokonania analizy prawnej tego typu przekształceń, w żaden sposób nie określiła zakresu świadczonych usług, ani nie dokonała wyboru usługodawcy.

Co więcej, skoro z obiektywnych przesłanek przedstawionych powyżej wynika, że Spółka nie dysponuje prawem do podejmowania decyzji o restrukturyzacji w Grupie czy innych, podobnych decyzji leżących w gestii udziałowca, tym bardziej nie byłaby skłonna udzielić zlecenia na przeprowadzenie tego typu analizy - a w konsekwencji stosunek zobowiązaniowy pomiędzy nią a XX, wymagany do zaistnienia usługi w rozumieniu ustawy o VAT, w ogóle nie mógł wystąpić w analizowanej sprawie.

W tej sytuacji również przedmiotowa odpłatność nie może stanowić wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi na rzecz Spółki, a jedynie określony zwrot kosztów wymagany przez podmiot z Grupy. Skoro beneficjentem usługi jest w rzeczywistości podmiot sprawujący właścicielską kontrolę, a więc A UK, nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy odpłatnością na rzecz V, a usługą świadczoną przez XX na rzecz B UK.

Podsumowując, w opinii Spółki w przedmiotowej sprawie nie jest ona usługobiorcą usługi doradztwa prawnego świadczonej przez XX, a refakturowanej przez V, nie jest bowiem beneficjentem usługi świadczonej przez XX. Fakt, iż została na tą okoliczność obciążona nie powinien mieć jakiekolwiek znaczenia dla celów rozliczeń VAT. Ustawa o VAT wymienia bowiem zamknięty katalog czynności opodatkowanych, w szczególności dostawę towarów i świadczenie usług. Czynności te mają charakter rzeczywistych, ekonomicznych transakcji. w świetle przepisów ustawy, samo obciążenie finansowe nie wywołuje jeszcze implikacji w zakresie VAT, bowiem opodatkowaniu podlegają ściśle określone, rzeczywiście wykonane świadczenia pomiędzy sprzedawcą i nabywcą.

Opodatkowanie importu usług

Stosownie do art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

Importem usług natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, jest świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Natomiast na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są m.in. osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę, że Spółka nie jest w analizowanej sytuacji usługobiorcą, a ponadto nie wystąpiło w jej opinii świadczenie usługi, dla której miejscem świadczenia byłaby Polska, nie będzie podatnikiem z tytułu importu usług. w konsekwencji, nie będzie obowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu usług i wystawienia faktury wewnętrznej.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie, iż w analizowanym stanie faktycznym nie doszło do świadczenia usługi na jej rzecz, a ponadto nie wystąpił import usług z tytułu którego byłaby podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż w zakresie zdarzenia przyszłego wydana została odrębna interpretacja indywidualna z dnia 21 lutego 2011 r. nr ILPP2/443-1888/10-2/JKa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP1/443-486/07/10-S/AK, interpretacja indywidualna

ILPP2/443-1888/10-2/JKa, interpretacja indywidualna

IPPP1/443-641/10-5/AW, interpretacja indywidualna