Czy w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w ramach (...)

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy dostawie lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w wielostanowiskowym pomieszczeniu garażowym, w którym nie jest ustanawiane prawo do korzystania z miejsca postojowego na zasadzie podziału do użytkowania. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 marca 2010 r. (data wpływu 2 kwietnia 2010 r.) o doprecyzowanie przedmiotu wniosku, uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa oraz uwierzytelniony odpis KRS.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi inwestycje polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Budynki będą podpiwniczone, na poziomie -1 znajdować się będą podziemne pomieszczenia garażowe wielostanowiskowe, stanowiące jedną powierzchnię, na której liniami zaznaczone są miejsca parkingowe oraz zamknięte boksy garażowe, które stanowią pomieszczenia i docelowo będą pomieszczeniami przynależnymi do lokali mieszkalnych, w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903). Na kondygnacjach naziemnych usytuowane będą lokale mieszkalne.

Jednolita oferta sprzedaży dotycząca tej inwestycji obejmować będzie łączną sprzedaż przez Spółkę:

1. lokali mieszkalnych,
2. komórek lokatorskich jako pomieszczeń przynależnych do lokali,
3. udziału w nieruchomości wspólnej, w ramach której, niektórzy nabywcy, bez dodatkowo wyodrębnionej opłaty (w cenie lokalu), będą mieli prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego w podziemnym pomieszczeniu garażowym, na zasadzie podziału do użytkowania (quad usum) podziemnego pomieszczenia garażowego, powodującego przyporządkowanie określonego miejsca postojowego do określonego lokalu wraz z wpisem tego prawa w dziale III księgi wieczystej. Ilość miejsc postojowych jest mniejsza od ilości lokali mieszkalnych,
4. przynależnych boksów garażowych ? tj. garaży zabudowanych ścianami, stanowiących pomieszczenia przynależne w rozumieniu ustawy o własności lokali.

Spółka zaznacza, iż sprzedawane garaże, jak też udział w nieruchomości wspólnej (miejsce w garażu wielostanowiskowym) nigdy nie będą stanowić odrębnego przedmiotu obrotu, tzn. zawsze będą sprzedawane jako część lokalu mieszkalnego. Zbycie takiego garażu, jak też udziału w nieruchomości wspólnej nie będzie mogło mieć miejsca bez jednoczesnego zbycia lokalu mieszkalnego, do którego przynależy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w ramach której znajduje się wielostanowiskowe pomieszczenie garażowe, w którym nie jest ustanawiane prawo do korzystania z miejsca postojowego na zasadzie podziału do użytkowania (quad usum), do całej transakcji sprzedaży ma zastosowanie stawka podatku VAT 7%...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ? dalej: ustawa o VAT ? a także na podstawie § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), m.in. w odniesieniu do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę VAT w wysokości 7%.

Stosownie do art. 41 pkt 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Tak więc, podsumowując powyższe, do sprzedaży obiektów budownictwa mieszkaniowego, z wyłączeniem lokali użytkowych, spełniających warunki do uznania ich za objęte społecznym programem mieszkaniowym (zgodnie z przepisami art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT) zastosowanie ma preferencyjna stawka VAT w wysokości 7%.

Za obiekty budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Budynki mieszkalne to natomiast obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Oznacza to, iż częścią tego budynku mogą być zarówno lokale mieszkalne (stanowiące co najmniej połowę całkowitej powierzchni użytkowej), jak i lokale użytkowe.

Mając na uwadze powyższe należy określić, czy sprzedaż lokalu mieszkalnego, spełniającego przesłanki do uznania go za objęty społecznym programem mieszkaniowym wraz z prawem do używania części nieruchomości wspólnej w postaci garażu, mieści się w zakresie opodatkowania preferencyjną stawką VAT 7% oraz co należy rozumieć pod pojęciem lokalu użytkowego w rozumieniu ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia ?lokal użytkowy?. W tym celu można posiłkować się przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) ? dalej ustawa o własności lokali. Zgodnie z tą ustawą, tylko samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu (a więc m.in. lokal użytkowy), mogą stanowić odrębne nieruchomości (art. 2 ust. 1). Z kolei, samodzielnym lokalem mieszkalnym w rozumieniu tej ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przy czym, powyższy przepis stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne (art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali). Ustawa o własności lokali nie stanowi, iż lokalem samodzielnym może być prawo do używania określonej części nieruchomości wspólnej. Tym samym, w przypadku przedmiotowych pomieszczeń garażowych, trudno mówić o samodzielnym lokalu użytkowym mogącym być przedmiotem samodzielnego obrotu.

W tym kontekście, należy wskazać, iż w ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje na rzecz każdego klienta sprzedaży części obiektu budownictwa mieszkaniowego w postaci lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do tego lokalu udziałem w nieruchomości wspólnej. Wchodzący w skład zbywanego lokalu mieszkalnego udział w nieruchomości wspólnej wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego stanowi immanentną część lokalu jako prawo związane. Należy podkreślić, iż z uwagi na położenie pomieszczenia, w którym usytuowane są miejsca postojowe w strukturze architektonicznej domu wielorodzinnego oraz bezpośrednie wewnętrzne połączenie tego pomieszczenia z innymi pomieszczeniami w budynku oraz brak wyodrębnienia przedmiotowego pomieszczenia jako odrębnego lokalu ? nie można korzystać z tego pomieszczenia (jako samodzielnej nieruchomości, samodzielnego lokalu w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali) odrębnie i niezależnie od samych lokali mieszkalnych. Tym samym, udział we współwłasności pomieszczenia, w którym usytuowane są miejsca postojowe, nabywany w ramach transakcji nabycia przez klientów Spółki lokalu mieszkalnego, nie stanowi odrębnego przedmiotu obrotu (odrębnej nieruchomości, samodzielnego lokalu w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali stanowiącego lokal użytkowy) i nie może być nabyty niezależnie od lokalu. W tym kontekście, w opinii Spółki, przedmiotowe pomieszczenie, w którym usytuowane są m.in. miejsca postojowe nie może funkcjonować w obrocie jako samodzielny przedmiot obrotu (tj. np. jako samodzielny lokal w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali - lokal użytkowy).

Konsekwentnie, przedmiotem dokonywanej przez Spółkę transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z nierozerwalnie związanym z tym lokalem udziałem w nieruchomości wspólnej obejmującej m.in. pomieszczenie, w którym usytuowane są między innymi miejsca postojowe, zagospodarowanie terenu, w tym parking naziemny, klatki schodowe, itp. przedmiotem opodatkowania VAT jest dostawa jednorodnej części obiektu budownictwa mieszkaniowego.

W świetle powyższego, w opinii Spółki, wskazana powyżej dostawa części obiektu budownictwa mieszkaniowego w postaci lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej powinna stosownie do art. 41 ust. 2 w zw. z ust. 12 ustawy o VAT podlegać w całości opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu stawki 7%.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych ? np. w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 20 maja 2008 r., sygn. akt l SA/Sz 45/08. Sąd ten stwierdził, iż ?sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc parkingowych lub garaży (...), musi podlegać tej samej stawce podatku od towarów i usług, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego (...). Nie można, bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe czy też garaż nie stanowi w tym przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności?. Dodatkowo, jak podkreślił Sąd, z mocy art. 3 ust. 1 zd. 2 ustawy o własności lokali wynika, iż współwłasność nieruchomości wspólnej (na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące do wspólnego użytku właścicieli lokali jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe) ma charakter przymusowy, tzn., że nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali. Skoro więc nie można żądać zniesienia współwłasności, nie można również sprzedać jej części. W konsekwencji, tworzenie na potrzeby podatku VAT sztucznej konstrukcji w kształcie sprzedaży ?prawa do garażu? obok sprzedaży mieszkania, byłoby niczym nieuzasadnioną nadinterpretacją przepisów prawa.

Także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2516/05 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt l FSK 103/05, wskazują na zasadność łącznego opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z garażu. Jak zauważył NSA, skoro w konkretnym przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego, to z punktu widzenia przepisów podatkowych oznacza to, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce VAT właściwej dla lokalu mieszkalnego.

Zaprezentowane stanowisko znajduje również potwierdzenie w nowszych orzeczeniach, np. wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 30 października 2009 r., sygn. I SA/Wr 1180/09 oraz I SA/Wr 1179/09.

Sądy potwierdzają zatem, że zbycie lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z garażu stanowi jedną transakcję w rozumieniu ustawy o VAT i transakcję tę należy opodatkować według jednej stawki podatku ? właściwej dla zbycia lokalu mieszkalnego, tj. 7%.

Stanowisko powyższe potwierdzili również m.in. Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w postanowieniu z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. ZP/443-153/1/07, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w decyzji z dnia 25 sierpnia 2008 r., sygn. P1 -P-443-0004/06/Z, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 21 czerwca 2007 r., sygn. 1461/DCi-II/4407/14-7/07/EO.

Dodatkowo, w opinii sądów administracyjnych, nie ma znaczenia, czy nabywcy lokalu mieszkalnego doprowadzą do zawarcia porozumienia quad usum, w ramach którego określą zasady korzystania z pomieszczenia garażowego stanowiącego część nieruchomości wspólnej, czy też miejsce garażowe zostanie przydzielone nabywcy w ramach transakcji zbycia lokalu mieszkalnego. W obu przypadkach mamy do czynienia z kompleksową transakcją obejmującą zbycie lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, nie jest istotne, w jaki sposób dojdzie do przydzielenia właścicielowi konkretnego miejsca garażowego.

Podobne stanowisko zajęła m.in. Izba Skarbowa we Wrocławiu w decyzji z dnia 29 maja 2006 r., sygn. PP II 443/414/06/MM. Izba Skarbowa odwołała się do ww. wyroku sądu i wskazała, że ?(...) przedmiotem opodatkowania jest dokonywana przez podatnika czynność, której dla celów podatkowych nie należy dzielić na składniki. Dokonywanie podziału transakcji na część użytkową i część mieszkalną a w konsekwencji zastosowanie różnych stawek podatku stanowi natomiast bezspornie rozbicie jednolitego przedmiotu sprzedaży, co w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie znajduje uzasadnienia?.

Reasumując, zdaniem Spółki, rozbijanie przedmiotu transakcji na lokal mieszkalny oraz udział w pomieszczeniu, w którym usytuowane są między innymi miejsca postojowe byłoby niewłaściwe i naruszałoby przepisy prawa podatkowego. Dla całej transakcji dostawy lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami przynależnymi oraz udziałem w nieruchomości wspólnej winna mieć zastosowanie jedna stawka podatku VAT, która zgodnie art. 41 ustawy o VAT, wynosi obecnie 7%.

Również w przypadku, gdy w budynku mieszkalnym znajdują się garaże stanowiące odrębne pomieszczenia, dostawa lokalu mieszkalnego wraz z garażem podlega w całości opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki 7%. Nie ma podstaw do wydzielania wartości lokalu mieszkalnego oraz wartości garażu i stosowania wobec każdej z tych wartości odrębnej stawki podatkowej. Lokal mieszkalny wraz z garażem stanowią bowiem przedmiot jednej transakcji. Wynika to z treści art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali. Zgodnie z tym przepisem ?do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej ?pomieszczeniami przynależnymi?. Z treści tego przepisu wynika zatem, że garaż stanowi część składową lokalu mieszkalnego. Zgodnie zaś z treścią art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego ?część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych?. Skoro garaż jest częścią składową lokalu mieszkalnego, to nie może być odrębnym od tego lokalu przedmiotem obrotu.

Zbycie lokalu mieszkalnego wraz z garażem jest zatem zbyciem lokalu mieszkalnego, którego częścią składową jest garaż. Również na gruncie VAT nie ma podstaw, aby uznać, że dochodzi do dwóch odrębnych transakcji ? transakcji zbycia lokalu mieszkalnego oraz transakcji zbycia garaży. W takim przypadku transakcja jest jedna, jest to transakcja zbycia lokalu mieszkalnego i w całości podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla lokalu mieszkalnego ? czyli według stawki 7%.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 16 kwietnia 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-199/10-4/AK, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

W ocenie tut. Organu, sprzedaż lokalu mieszkalnego będzie podlegać opodatkowaniu preferencyjną 7% stawką podatku VAT, a sprzedaż udziału w wielostanowiskowym pomieszczeniu garażowym będzie podlegać opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT.

Pismem z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 6 maja 2010 r.) Wnioskodawca, wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2010 r. nr ILPP2/443-199/10-4/AK.

W wyniku ponownej analizy sprawy, w piśmie z dnia 2 czerwca 2010 r. nr ILPP2/443/W-44/10/-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Wnioskodawca, wniosła w dniu 6 lipca 2010 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Po rozpoznaniu sprawy Sąd wydał wyrok w dniu 15 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 852/10, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Minister Finansów złożył skargę kasacyjną z dnia 14 grudnia 2010 r. od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 182/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego ? biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 października 2010 r., sygn. akt l SA/Wr 852/10 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 182/11 ? stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów ? w myśl art. 7 ust. 1 ustawy ? rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Art. 2 pkt 6 ustawy określa, iż przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, tj. 7%, 3% i 0%.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym ? art. 41 ust. 12a ustawy ? rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 ? wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Na mocy art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ponadto, § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010 r., stanowi, iż w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 ? wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

? w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt (lokal) jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje ? mieszkalne, czy też użytkowe. Z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie wskazują definicji lokalu mieszkalnego, ani użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto, art. 2 ust. 4 ww. ustawy stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej ?pomieszczeniami przynależnymi?.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Stosownie do art. 3 ust. 2 cyt. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 k.c. stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi inwestycje polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Budynki będą podpiwniczone, na poziomie -1 znajdować się będą podziemne pomieszczenia garażowe wielostanowiskowe, stanowiące jedną powierzchnię, na której liniami zaznaczone są miejsca parkingowe oraz zamknięte boksy garażowe, które stanowią pomieszczenia i docelowo będą pomieszczeniami przynależnymi do lokali mieszkalnych, w rozumieniu ustawy o własności lokali. Na kondygnacjach naziemnych usytuowane będą lokale mieszkalne.

Jednolita oferta sprzedaży dotycząca tej inwestycji obejmować będzie łączną sprzedaż przez Spółkę:

1. lokali mieszkalnych,
2. komórek lokatorskich jako pomieszczeń przynależnych do lokali,
3. udziału w nieruchomości wspólnej, w ramach której, niektórzy nabywcy, bez dodatkowo wyodrębnionej opłaty (w cenie lokalu), będą mieli prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego w podziemnym pomieszczeniu garażowym, na zasadzie podziału do użytkowania (quad usum) podziemnego pomieszczenia garażowego, powodującego przyporządkowanie określonego miejsca postojowego do określonego lokalu wraz z wpisem tego prawa w dziale III księgi wieczystej. Ilość miejsc postojowych jest mniejsza od ilości lokali mieszkalnych,
4. przynależnych boksów garażowych ? tj. garaży zabudowanych ścianami, stanowiących pomieszczenia przynależne w rozumieniu ustawy o własności lokali.

Spółka zaznaczyła, iż sprzedawane garaże, jak też udział w nieruchomości wspólnej (miejsce w garażu wielostanowiskowym) nigdy nie będą stanowić odrębnego przedmiotu obrotu, tzn. zawsze będą sprzedawane jako część lokalu mieszkalnego. Zbycie takiego garażu, jak też udziału w nieruchomości wspólnej nie będzie mogło mieć miejsca bez jednoczesnego zbycia lokalu mieszkalnego, do którego przynależy.

Z powyższego wynika więc, iż miejsce parkingowe znajdujące się w podziemnej części budynku mieszkalnego jest częścią nieruchomości wspólnej. Nie ma możliwości nabycia prawa do korzystania z miejsca parkingowego w oderwaniu do nabycia samego lokalu mieszkalnego, jako że miejsca parkingowe nie są w opisanym przypadku samodzielnymi lokalami użytkowymi, nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku. Faktem jest, że pomieszczenia garażowe, czy miejsca parkingowe nie pełnią funkcji mieszkaniowych, stanowią jednak integralną część samodzielnego lokalu mieszkalnego. Miejsca parkingowe usytuowane w pomieszczeniu garażowym nie są wyodrębniane jako oddzielna nieruchomość, nie można ich zatem nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji powyższego, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego znajduje się wielostanowiskowe pomieszczenie garażowe, w którym nie jest ustanawiane prawo do korzystania z miejsca postojowego na zasadzie podziału do użytkowania (quad usum), to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy, podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT, z uwzględnieniem art. 41 ust. 12b ustawy.

Zgodnie bowiem z uzasadnieniem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 października 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 852/10 ?(?) miejsce parkingowe w wielostanowiskowym garażu podziemnym, przysługując właścicielowi lokalu mieszkalnego w ramach prawa do udziału w korzystaniu z części wspólnych budynku nie jest także odrębnym przedmiotem dostawy po myśli art. 7 ustawy o VAT. Jak stanowi powołany przepis, dostawą towaru ? na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ? jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W stanie faktycznym sprawy dostawa miejsc parkingowych odbywać się ma przez sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie.

Skoro zatem, nabycie prawa do lokalu mieszkalnego jest nierozerwalnie związane z nabyciem udziału w częściach wspólnych budynku, a co za tym idzie ? prawem właściciela do korzystania z tych części (wspólnych) budynku, to rozdzielanie tych czynności w aspekcie cywilistycznym byłoby niedopuszczalne, a z punktu widzenia podatkowego miałoby sztuczny, profiskalny charakter. Z tego względu byłoby sprzeczne także z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (por. orzeczenie ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sprawa C-251/05).

Reasumując, w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w ramach której znajduje się wielostanowiskowe pomieszczenie garażowe, w którym nie jest ustanawiane prawo do korzystania z miejsca postojowego na zasadzie podziału do użytkowania (quad usum), do całej transakcji sprzedaży ma zastosowanie stawka podatku VAT 7%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w dniu 16 kwietnia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.