Czy przedstawioną we wniosku transakcję należy potraktować jako eksport pośredni, i czy Wnioskodawca (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2009 r. (data wpływu 14 maja 2009 r.) uzupełniony pismem z dnia 15 lipca 2009 r. (data wpływu 17 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów będących przedmiotem eksportu ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów będących przedmiotem eksportu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 lipca 2009 r. (data wpływu 17 lipca 2009 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka dokonuje dostawy towarów na rzecz podmiotu, mającego siedzibę w Hiszpanii (dalej: podmiot hiszpański), który dokonuje następnie dostawy towarów na rzecz ostatecznego klienta z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: podmiot amerykański). Obie dostawy będą dokumentowane poprzez wystawienie faktur sprzedaży odpowiednio przez Spółkę oraz podmiot hiszpański. Jednocześnie towary będące przedmiotem transakcji, zostaną przewiezione bezpośrednio z Polski do Stanów Zjednoczonych (z siedziby Spółki do podmiotu amerykańskiego). Podmiot hiszpański działa w ramach omawianej transakcji jako eksporter towarów, tj. w szczególności zgłasza towar do odprawy (za pośrednictwem agencji celnej) oraz występuje na dokumentach celnych związanych z eksportem.

Jednocześnie, w ramach omawianych transakcji Spółka będzie:

• bezpośrednio kontaktować się z przewoźnikiem (wskazanym przez podmiot amerykański) w celu ustalania szczegółów związanych z organizacją wysyłki towaru (m.in. umówienie terminu, miejsca oraz warunków technicznych odbioru towarów),

• kontaktować się z agencją celną (Spółka nawiązuje współpracę z agencją celną na zlecenie podmiotu hiszpańskiego, ale koszty związane z obsługą eksportu przez agencję celną będzie ponosić podmiot hiszpański),

• sprawować ogólny nadzór nad transportem towarów do momentu przekroczenia granicy Unii Europejskiej (w zależności od specyfiki danej przesyłki w części przypadków nadzór ten będzie obejmować całą trasę transportu towarów),

• udzielać wszelkich informacji związanych z wysyłką podmiotowi amerykańskiemu (np.: podanie numerów identyfikacyjnych przesyłki, wskazanie planowanego terminu realizacji transportu).
  
  

Dodatkowo, Spółka będzie miała możliwość monitorowania przesyłki oraz ustalania miejsca pobytu transportowanych towarów w każdym momencie trwania transportu. Jakkolwiek zgodnie z ustaleniami stron transakcji, koszty związane z transportem towarów w ramach omawianej transakcji będą zawsze obciążały podmiot amerykański, strony przewidują, iż w niektórych przypadkach wstępnie koszty te poniesie Spółka, a następnie dokona ich refaktury na rzecz podmiotu amerykańskiego (lub hiszpańskiego w zależności od ustaleń stron).

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż w celu zastosowania stawki 0% w eksporcie pośrednim posiada on dokumenty wymagane art. 41 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedstawioną transakcję należy potraktować jako eksport pośredni i czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0%...

Zdaniem Wnioskodawcy, z perspektywy obowiązujących regulacji ustawy o VAT (w szczególności uwzględniając treść art. 2 pkt 8 oraz art. 22 ustawy o VAT) w przypadku transakcji, w ramach których dostawa (sprzedaż) towarów dokonywana jest przez kilka podmiotów w taki sposób, iż towar jest wydawany przez pierwszy podmiot bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie (tzw. dostawa ruchoma), przy czym kryterium decydującym o wskazaniu tej dostawy będzie określenie podmiotu, który transportuje towar (podmiotu, na którego rzecz transport jest dokonywany).

W omawianym stanie faktycznym, w celu określenia właściwego sposobu traktowania przedmiotowej transakcji dla celów VAT przez Spółkę, niezbędnym jest odpowiednie przyporządkowanie ?organizacji transportu?, co z kolei pozwoli na wskazanie, która z dostaw stanowić będzie tzw. dostawę ruchomą. W ocenie Zainteresowanego, decydujące dla celów przyporządkowania transportu do jednej z dostaw powinny być w szczególności następujące aspekty:

• realna organizacja wysyłki towarów (ustalanie z przewoźnikiem terminu transportu, miejsca rozpoczęcia wysyłki itd.),

• faktyczny, bezpośredni kontakt z przewoźnikiem przed, w trakcie i ewentualnie po transporcie,

• bieżący nadzór i kontrola nad transportem,

• inne czynności polegające w szczególności na bezpośrednim zaangażowaniu w organizację transportu towarów.

  
  
  

Powyższe zdaje się potwierdzać przykładowo Rzecznik Generalny Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, z którego opinii w sprawie EMAG2 wnioskować można m.in., iż dla celów określenia tzw. dostawy ruchomej bardzo istotnym czynnikiem będzie faktyczny udział danego podmiotu w organizacji transportu, w szczególności objawiający się możliwością decydowania o miejscu pobytu towaru.

W kontekście powyższego, w ocenie Wnioskodawcy wszelkie okoliczności wskazujące na fakt rzeczywistego nadzoru nad transportem przez niego (w tym w szczególności bezpośredni kontakt z przewoźnikiem, ustalanie szczegółów organizacyjnych transportu, jak również nadzór nad przebiegiem transportu itd.) świadcząc tym, że organizacją transportu zajmuje się on. Powyższa konkluzja z kolei skutkuje uznaniem, iż dostawa pomiędzy Polską a Hiszpanią stanowi w omawianej transakcji tzw. dostawę ruchomą.

Podmiotem formalnie dokonującym eksportu towarów będzie podmiot hiszpański. Podmiot hiszpański dostarczy Spółce dokument IE 599 wraz z potwierdzeniem (pieczęć i podpis na komunikacie IE 599) przez właściwy urząd celny, że nastąpił wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu IE 599 będzie wynikać tożsamość towaru sprzedanego przez Zainteresowanego.

Zdaniem Spółki, powyższą transakcję należy potraktować jako eksport pośredni opodatkowany 0% stawką VAT, po spełnieniu warunku posiadania IE 599 potwierdzonego przez właściwy urząd celny.

Za czynniki decydujące o przyporządkowaniu organizacji transportu Spółce w jej opinii uznać należy przede wszystkim wszelkie czynności związane z rzeczywistą organizacją transportu (takie jak bezpośredni kontakt z przewoźnikiem, ustalanie szczegółów organizacyjnych transportu, jak również nadzór nad przebiegiem transportu oraz inne czynności bezpośrednio związane z jego organizacją).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Art. 22 ust. 2 ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

W przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1. poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2. następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów (art. 22 ust. 3 ustawy).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że wziął on udział w tzw. transakcji łańcuchowej. Zainteresowany dokonał dostawy towaru na rzecz podmiotu hiszpańskiego, który dalej sprzedał te towary ostatecznemu klientowi ? podmiotowi amerykańskiemu. Towar natomiast został przemieszczony od Wnioskodawcy do ostatecznego klienta, tj. podmiotu amerykańskiego. Transport przedmiotowego towaru z terytorium Polski na terytorium Stanów Zjednoczonych zorganizował Zainteresowany. Bowiem Spółka ma możliwość monitorowania przesyłki oraz ustalania miejsca pobytu transportowanych towarów w każdym momencie trwania transportu. Jakkolwiek zgodnie z ustaleniami stron transakcji koszty związane z transportem towarów w ramach omawianej transakcji będą zawsze obciążały podmiot amerykański, strony przewidują, iż w niektórych przypadkach wstępnie koszty te poniesie Spółka, a następnie dokona ich refaktury na rzecz podmiotu amerykańskiego (lub hiszpańskiego w zależności od ustaleń stron).

Zatem, z uwagi na fakt, że dostawa realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta hiszpańskiego poprzedza transport przedmiotowych towarów, tak więc miejscem świadczenia przy tej dostawie jest miejsce rozpoczęcie wysyłki, czyli terytorium Polski.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1) (?).

Wobec powyższego, aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

• ma miejsce czynność określona w przepisach art. 7 ustawy,

• następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

• wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.
  
  

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Art. 41 ust. 4 ustawy stanowi, iż w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepis ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca dokonał dostawy towarów na rzecz podmiotu, mającego siedzibę w Hiszpanii, który następnie dokonał ich dostawy na rzecz ostatecznego klienta z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Obie dostawy zostały udokumentowane poprzez wystawienie faktur sprzedaży odpowiednio przez Spółkę oraz podmiot hiszpański. Jednocześnie towary, będące przedmiotem transakcji, zostały przewiezione bezpośrednio z Polski do Stanów Zjednoczonych (z siedziby Spółki do podmiotu amerykańskiego). Podmiot hiszpański w ramach omawianej transakcji działał jako eksporter towarów, tj. w szczególności zgłosił towar do odprawy (za pośrednictwem agencji celnej) oraz występuje na dokumentach celnych związanych z eksportem.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż w celu zastosowania stawki 0% w eksporcie pośrednim posiada on dokumenty wymagane art. 41 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, iż będąca przedmiotem wniosku transakcja spełnia definicję eksportu pośredniego towarów, zawartą w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy. Tym samym, z uwagi na fakt posiadania dokumentów, o których mowa w art. 41 ust. 11 ustawy, Zainteresowanemu przysługuje prawo do opodatkowania tej dostawy 0% stawką podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.