Podstawa opodatkowania przy realizacji bonu towarowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2007 r. (data wpływu 10 października 2007 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2007 r. (data wpływu 26 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania przy realizacji bonu rabatowego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania przy realizacji bonu towarowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka) zamierza wdrożyć akcję promocyjną wynikającą z regulaminu programu ?O.C.? (dalej: regulamin programu) opartą na następujących zasadach:

• klienci należący do O.C. w przypadku dokonania zakupu towarów na określoną kwotę, będą otrzymywali punkty, za które następnie Spółka będzie wydawać klientom bony rabatowe (zwane w regulaminie programu bonami towarowymi O.C.) o określonym nominale (40 PLN lub 100 PLN);
• wydane przez Spółkę bony rabatowe mogą być realizowane przy dokonywaniu kolejnych zakupów w sklepach Spółki;
• zgodnie z regulaminem programu, realizowanie bonu towarowego przy zakupie rozumiane jest jako udzielanie przez Spółkę klientowi rabatu w wysokości nominału bonu towarowego;
• zgodnie z regulaminem, realizacja danego bonu rabatowego przy zakupie towaru (lub towarów) jest możliwa tylko wówczas, gdy wartość ?cennikowa? nabywanego towaru (lub nabywanych towarów) w ramach danej transakcji jest wyższa aniżeli nominał tego bonu rabatowego;
• konsekwentnie, w przypadku wykorzystania bonu przy zakupie towaru (lub towarów) w ramach danej transakcji, klient będzie zobowiązany do zapłaty różnicy pomiędzy wartością ?cennikową? towaru a wartością nominalną realizowanego bonu rabatowego;
• w przypadku, gdy za pomocą bonu dokonywany jest zakup więcej niż jednego towaru, zgodnie z regulaminem promocji, wartość nominalna bonu towarowego (kwota rabatu) jest dzielona pomiędzy towary w proporcji do udziału wartości każdego z towarów w całkowitej wartości nabywanych towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy realizowanie bonu rabatowego przy transakcji, a tym samym obniżenie przez Spółkę ceny nabywanego towaru, stanowi udzielenie rabatu w rozumieniu ustawy o VAT, co z kolei powoduje, iż pomniejszona o należny VAT kwota faktycznie zapłacona przez klienta, czyli różnica pomiędzy wartością ?cennikową? towaru a wartością nominalną bonu rabatowego, stanowi podstawę opodatkowania dla celów VAT...
2. Czy w przypadku, gdy bon rabatowy realizowany jest przy zakupie więcej niż jednego towaru, podstawą opodatkowania sprzedaży każdego z towarów jest pomniejszona o należny VAT różnica pomiędzy ceną towaru a kwotą rabatu (częścią nominału bonu rabatowego), która zgodnie z regulaminem przypada na dany towar...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT, ?podstawą opodatkowania jest obrót (?). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy?. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ?obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), (?)?. Pojęcie ?rabat? nie zostało zdefiniowane w przepisach z zakresu VAT. Zgodnie z definicją zaczerpniętą ze Słownika Języka Polskiego PWN rabatem jest ?obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę?. W ocenie Wnioskodawcy, obniżenie ceny związane z wykorzystaniem bonu rabatowego przy zakupie towaru spełnia przytoczoną powyżej, słownikową definicję rabatu (zgodnie z regulaminem programu realizacja bonu oznacza udzielenie rabatu przez Spółkę, wobec czego klient realizując bon rabatowy zobowiązany jest do zapłaty różnicy pomiędzy ceną towaru, a wysokością udzielonego rabatu, tj. nominałem bonu towarowego O.C.). W ocenie Wnioskodawcy, nie istnieją argumenty przemawiające za brakiem możliwości uznania przez Spółkę takiego obniżenia ceny za rabat również w rozumieniu przepisów o VAT. W związku z powyższym ? obniżenie ceny wynikające z realizacji bonu rabatowego stanowić będzie rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Skorzystanie z tego rabatu przez klienta powodować będzie odpowiednie zmniejszenie podstawy opodatkowania VAT z tytułu dostawy towaru. Konsekwentnie, w przypadku skorzystania z bonu towarowego, podstawą opodatkowania będzie pomniejszona o należny VAT kwota faktycznie zapłacona przez klienta, czyli różnica pomiędzy wartością ?cennikową? towaru a wartością nominalną bonu. Spółka zwraca również uwagę, iż przedstawione powyżej stanowisko potwierdza orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości jak również pisma organów podatkowych.

Ustalenie podstawy opodatkowania VAT w przypadkach stosowania bonów (kuponów) towarowych było przedmiotem wyroku ETS w sprawie BOOTS Company plc (dalej Boots) przeciwko Commissioners of Customs and Excise (C-126/88). Przedmiotem sporu była kwestia ustalenia podstawy opodatkowania VAT w przypadku zakupu towarów przy wykorzystaniu kuponów rabatowych nadrukowanych na opakowaniach towarów sprzedawanych przez sieć sklepów detalicznych Boots. Kupony wycięte z opakowania uprawniały do określonego rabatu przy następnym zakupie towarów. W uzasadnieniu wyroku ETS stwierdził m.in., że ?program promocyjny oparty na kuponach nie stanowi nic innego, jak rabat lub zniżkę?, gdyż ?w przedmiotowej sprawie, kupon stanowi dla Boots jedynie zobowiązanie do udzielenia rabatu, co jest dozwolone w celu przyciągnięcia klienta?. Jednocześnie, powołując się na art. 11(A)(3)(b) VI Dyrektywy (obecnie art.

79 pkt b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), ETS uznał, że ?rabaty i obniżki nie są wliczane do podstawy opodatkowania, stanowią obniżkę ceny, po której artykuł jest zgodnie z prawem oferowany klientowi, jako że sprzedawca zgadza się zrezygnować z rabatu dokładnie w celu zachęcenia klienta do zakupu artykułu?. Z powyższego wyroku wynika, iż w sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia ETS, podstawą opodatkowania jest pomniejszona o należny VAT różnica pomiędzy wartością ?cennikową? towaru, a wartością rabatu wynikającą z zastosowania bonu. Zdaniem Spółki widać wyraźną analogię pomiędzy stanem faktycznym będącym przedmiotem wspomnianego wyroku ETS, a zdarzeniem przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku. W obu przypadkach kwestią wymagającą rozstrzygnięcia było ustalenie podstawy opodatkowania w przypadku określonych kwotowo obniżek cen wynikających z zastosowania kuponów rabatowych. Natomiast nieistotny jest sposób otrzymania przez klienta kuponu rabatowego (w przypadku Spółki za punkty zbierane przy kolejnych zakupach, a w wyroku ETS kupon wycinany był z opakowania towaru). Istotne jest, iż klient bon rabatowy otrzymywał nieodpłatnie, jako potwierdzenie spełnienia określonego warunku (zebranie określonej ilości punktów, a w wyroku ETS nabycie określonego towaru) oraz zobowiązanie się Spółki (w wyroku ETS firmy Boots) do udzielenia rabatu przy późniejszej transakcji zakupu. ETS w powyższym wyroku stwierdził bowiem, iż ?z charakterystyki prawnej i ekonomicznej kuponu opisanej powyżej wyraźnie widoczne jest, że chociaż na kuponie jest określona jego ?wartość nominalna?, kupon nie został otrzymany przez klienta w zamian za wynagrodzenie i nie jest niczym innym, jak tylko dokumentem inkorporującym zobowiązanie przyjęte przez Boots do udzielenia posiadaczowi kuponu w zamian za ten kupon rabatu w momencie zakupu towarów promocyjnych. W konsekwencji, ?wartość nominalna? wyraża jedynie kwotę przyrzeczonego rabatu?. Kwestia bonu rabatowego i jego nominału uregulowana została również przez Spółkę, w regulaminie programu, zgodnie z którym ?bon towarowy O.C. nie stanowi papieru wartościowego; ?zapłata za towar? przy użyciu bonu towarowego O.C. rozumiana jest w niniejszym regulaminie jako udzielenie przez Organizatora Uczestniczce nabywającej towar rabatu w wysokości wartości nominalnej bonu towarowego O.C.?. Analogia dotyczy również wskazanego powyżej rozstrzygnięcia ETS oraz wyrażonego w niniejszym wniosku stanowiska Spółki.

Wnioskodawca przytacza również następujące pisma organów podatkowych, które podobnie jak wyrok ETS w sprawie C-126/88, potwierdzają jego stanowisko wyrażone w niniejszym wniosku:

• pismo Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2006 r., sygn. 1472/RPP1/443-328/06/KS,
• pismo Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 18 września 2006 r., sygn. PI/443-1091/06/P/05, VI/443-206/06/MSA.

Ad. 2)

Zgodnie z regulaminem programu, w przypadku, gdy za pomocą bonu rabatowego dokonywany jest zakup więcej niż jednego towaru, zgodnie z regulaminem promocji, wartość nominalna bonu jest dzielona pomiędzy towary w proporcji do udziału wartości każdego z nich w całkowitej wartości nabywanych towarów. Tym samym, łączna wartość rabatu wynikającego z bonu jest rozbijana na mniejsze części, z których każda obniża cenę należną poszczególnych towarów nabywanych przy wykorzystaniu bonu. Przykładowo, gdy przedmiotem zakupu są dwa towary ? jeden za cenę 70 zł (towar A), a drugi za cenę 60 zł (towar B), przy czym klient dysponuje bonem o wartości nominalnej równej 100 zł, kwota rabatu przyporządkowana będzie do towarów w następujący sposób:

towar A : (70/130) x 100 = 53,85 zł

towar B : (60/130) x 100 = 46,15 zł

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż przepisy art. 29 ust. 4 ustawy o VAT ustanawiające zasadę, iż obrót a tym samym podstawę opodatkowania obniża się o kwotę udzielonych rabatów, nie zakazują przyporządkowywania wartości udzielonych rabatów wedle uznania stron transakcji. Podmioty gospodarcze mają prawo do swobodnego kształtowania stosunków gospodarczych, w tym również cen transakcji i bonusów udzielanych w związku z tą sprzedażą. Kwestia ta jest w szczególności istotna dla rozliczeń Wnioskodawcy z klientem w przypadku ewentualnych reklamacji (zwrotów) jednego z towarów nabytych w ramach transakcji, przy której realizowany był bon towarowy. Dlatego też, zdaniem Spółki, jeżeli regulamin promocji przewiduje, iż w przypadku wykorzystania bonu przy zakupie więcej niż jednego towaru wartość wynikającego z niego rabatu jest dzielona w odpowiedniej proporcji pomiędzy poszczególne towary, wówczas podstawa opodatkowania sprzedaży każdego z towarów zostanie odpowiednio obniżona. Tym samym, obniżenie ceny każdego z towarów będzie traktowane jak odrębny rabat cenowy w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. W efekcie, dla każdego z nabywanych towarów będzie ona równa pomniejszonej o należny VAT różnicy pomiędzy wartością ?cennikową? danego towaru, a wartością rabatu przypadającego na ten towar.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podstawą opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 ustawy jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 ? 22, art. 30 ? 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobny charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot należnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur (art. 29 ust. 4 ustawy).

Z powołanego przepisu ustawy wynika, iż udzielenie rabatu, powoduje zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o ile nie jest niedozwolone na podstawie innych przepisów prawa. Ponadto jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane.

Tut. Organ zauważa jednakże, iż pojęcie ?bon rabatowy? (w regulaminie ?bon towarowy?) nie występuje w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług. Ocena przedmiotowych czynności zgodnie z ich rzeczywistym charakterem i ich przyporządkowanie do konkretnej kategorii (?bon rabatowy? czy ?bon towarowy?), nie stanowi przedmiotu prawa podatkowego i z tej przyczyny niniejsza interpretacja została udzielona w zakresie objętym normą przepisu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), tj. w indywidualnej sprawie, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oraz w oparciu o stanowisko Wnioskodawcy uznającego, iż przekazanie towarów następuje z uwzględnieniem tzw. ?bonu rabatowego?.

Ad. 1)

W opisanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z regulaminem programu ?O.C.?, realizowanie ?bonu towarowego? przy zakupie rozumiane jest przez Wnioskodawcę jako udzielenie klientowi rabatu w wysokości nominału ?bonu rabatowego?. Mając na uwadze przedstawione stanowisko Wnioskodawcy oraz powołany powyżej przepis art. 29 ust. 1 i 4 ustawy, stwierdza się, że podstawą opodatkowania jest obrót, który zmniejsza się o rabat wynikający z ?bonu rabatowego? zastosowanego w stosunku do klientów objętych regulaminem programu ?O.C.?.

Ad. 2)

W przypadku, gdy zgodnie z regulaminem programu ?O.C.? za pomocą ?bonu rabatowego? dokonywany jest zakup więcej niż jednego towaru, a wartość nominalna bonu jest dzielona pomiędzy towary w proporcji do udziału wartości każdego z nich w całkowitej wartości nabywanych towarów, dla określenia podstawy opodatkowania również należy przyjąć opisaną powyżej regułę.

Należy przy tym zauważyć, że Podatnik ma prawo swobodnie układać swoje przedsięwzięcia tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna po względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Jednak stosując upusty cenowe i mając na uwadze obowiązek ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych zgodnie ze stanem faktycznym, powinien ten fakt udokumentować odpowiednimi dowodami, z których jednoznacznie wynikać będzie, jakim odbiorcom towarów i w jakich okolicznościach oraz w jakim zakresie upust przysługuje.

Zaznaczyć także należy, że stosowanie rabatów, w zakresie w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa, jest niedopuszczalne. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki jest wytyczony dla działalności gospodarczej tj. do osiągnięcia bądź zwiększenia uzyskiwanych obrotów (lub sprzedaży).

Ponadto zaznacza się, iż zarówno wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości jak i stanowiska organów skarbowych, które zostały powołane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska zapadły w indywidualnych sprawach podatników i nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

IPPP1-443-785/10-5/AS, interpretacja indywidualna