Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować przy wykonywaniu usług związanych z wykoszeniem i wygrabieniem (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, prowadząc pozarolniczą działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG, wykonuje miedzy innymi prace zakwalifikowane do symbolu PKWiU 81.30.Z.

Przystępując do przetargu (?), na zadanie oznaczone symbolem (?), Wnioskodawca otrzymał specyfikację istotnych warunków zamówienia na planowane zadanie.

W punkcie 3.1 specyfikacji istotnych warunków zamówienia, opisującym przedmiot zamówienia, wymieniono usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni PKWiU 81.30.10.0, czyli zgodne z kierunkiem działalności Wnioskodawcy. Szczegółowy zakres robót wykazany został w wytycznych wykonania i odbioru robót na stronach 14, 15, 16.

W związku z wybraniem oferty Wnioskodawcy w przetargu publicznym, jest on przed podpisaniem umowy, z której wynika, że prace te powinny być opodatkowane stawką VAT w wysokości 8%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować przy wykonywaniu usług związanych z wykoszeniem i wygrabieniem porostów ze skarp cieków, ścinaniem krzaków ze skarp, ręcznym i mechanicznym odmuleniem dna cieków oraz rozplantowaniem urobku po mechanicznym odmuleniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 81.30.10.0 związane z zagospodarowaniem terenów zieleni obejmują miedzy innymi wykoszenie i wygrabienie porostów ze skarp cieków i wałów, wycinkę drzew i krzaków ze skarp cieków, a także odmulenie dna i rozplantowanie urobku po odmuleniu. Usługi te podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy ? przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy ? przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca częstokroć odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., na potrzeby podatku od towarów i usług, stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy ? stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy ? w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.
   
   

Zatem, z powyższego wynika, że opodatkowaniu obniżoną stawką podatku w wysokości 8% podlegają towary i usługi wymienione m.in. w załączniku nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych aktualnie stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono, w poz. 176, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 81.30.10.0 ? ?Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni?.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, prowadząc pozarolniczą działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG, wykonuje miedzy innymi prace zakwalifikowane do symbolu PKWiU 81.30.Z. Przystępując do przetargu na zadanie oznaczone pod nazwą ???, Wnioskodawca otrzymał specyfikację istotnych warunków zamówienia na planowane zadanie. W punkcie 3.1 specyfikacji istotnych warunków zamówienia, opisującym przedmiot zamówienia, wymieniono usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni PKWiU 81.30.10.0. W związku z wybraniem oferty Wnioskodawcy w przetargu publicznym jest on przed podpisaniem umowy, z której wynika, że prace te powinny być opodatkowane stawką VAT w wysokości 8%. Wnioskodawca wskazał ponadto, że usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 81.30.10.0 związane z zagospodarowaniem terenów zieleni obejmują miedzy innymi wykoszenie i wygrabienie porostów ze skarp cieków i wałów, wycinkę drzew i krzaków ze skarp cieków, a także odmulenie dna i rozplantowanie urobku po odmuleniu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące stawki podatku VAT jaka powinna być przyporządkowana do zamówienia opisanego powyżej.

Podkreślić należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu ? do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: ?Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej?.

Z treści złożonego wniosku wynika, że przedmiotem zamówienia są różne usługi związane z utrzymaniem cieków naturalnych i urządzeń melioracji wodnych podstawowych (tj.: usługi związane z wykoszeniem i wygrabieniem porostów ze skarp cieków, ścinaniem krzaków ze skarp, ręcznym i mechanicznym odmuleniem dna cieków oraz rozplantowaniem urobku po mechanicznym odmuleniu).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie można uznać, iż Wnioskodawca będzie świadczył złożoną usługę polegającą na kompleksowym utrzymaniu cieków naturalnych i urządzeń melioracji wodnych podstawowych, ponieważ usługi jakie Wnioskodawca będzie świadczył w ramach realizacji zamówienia ? nie będą odrębnymi czynnościami.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić jaką należy zastosować stawkę podatku VAT, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Jak wskazał Zainteresowany czynności będące przedmiotem wniosku, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z roku 2008, sklasyfikowane są pod symbolem 81.30.10.0.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że świadczenie usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 81.30.10.0 ? jako usług wymienionych pod poz. 176 załącznika nr 3 do ustawy ? podlega opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Reasumując, świadczenie usług związanych z wykoszeniem i wygrabieniem porostów ze skarp cieków, ścinaniem krzaków ze skarp, ręcznym i mechanicznym odmuleniem dna cieków oraz rozplantowaniem urobku po mechanicznym odmuleniu, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 81.30.10.0 ? podlega opodatkowaniu według obniżonej do wysokości 8% stawki podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146 pkt 2 ustawy, jako wymienione w poz. 176 załącznika nr 3 do ustawy.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że w myśl art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest właściwy do analizy prawidłowości dokonanej przez Zainteresowanego we wniosku klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania statystycznego. Za prawidłową klasyfikację usług i towarów ponosi całkowitą odpowiedzialność wyłącznie jednostka świadcząca usługi i sprzedająca towary. Organ podatkowy może jedynie potwierdzić zasadność stosowanych przez podatnika stawek podatku VAT przy dostawie towarów i świadczeniu usług, prawidłowo przez niego zaklasyfikowanych. Wobec powyższego niniejsza interpretacja indywidualna wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę.

Ponieważ niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii klasyfikowania usług do właściwego grupowania statystycznego, stwierdzenie Zainteresowanego o zaklasyfikowaniu własnych usług, tut. Organ przyjął jako element przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego bez dokonywania oceny jego prawidłowości, natomiast swoją interpretacją tut. Organ objął jedynie wykładnię w sprawie właściwej stawki podatku od towarów i usług dla wymienionych przez Wnioskodawcę usług.

W sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności klasyfikacji PKWiU przedmiotowych usług, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.