1. Jaką stawkę VAT zastosować przy sprzedaży lokalu mieszkalnego, z którym nierozerwalnie związane (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. , przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2009 r. (data wpływu 6 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w działce gruntu oraz prawa do korzystania z określonego miejsca postojowego ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w działce gruntu oraz prawa do korzystania z określonego miejsca postojowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka), prowadzi działalność deweloperską. Mieszkania, które będą przedmiotem sprzedaży przez Spółkę, spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Spółka będzie sprzedawać na rzecz klienta samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali i udziałem w działce gruntu. Z własnością lokalu związane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w pomieszczeniu garażowym (garażu wielostanowiskowym) zlokalizowanym w podpiwniczeniu budynku. Miejsca postojowe nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb. Wraz ze sprzedażą lokalu mieszkalnego kupujący nabędzie prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego, co stanowić będzie jedną transakcję w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jaką stawkę VAT zastosować przy sprzedaży lokalu mieszkalnego, z którym nierozerwalnie związane jest wyłączne prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego...
2. Czy sprzedaż może zostać objęta dla wszystkich składników 7% stawką VAT, tj. dla lokalu mieszkalnego, udziału w działce gruntu oraz prawa do korzystania z określonego miejsca postojowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w działce gruntu oraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca parkingowego, znajdującego się w danym budynku przynależnym do konkretnego lokalu mieszkalnego, będzie podlegać jednej stawce podatku VAT, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego ? tj. stawce 7%, gdyż w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o VAT, preferencyjną stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?) ? art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast, art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, tj. 7%, 3% i 0%.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym ? zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy ? rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 ? wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Stosownie do przepisu § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 ? wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

? w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską i sprzedaje mieszkania, które spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Spółka zamierza sprzedawać samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali i z udziałem w działce gruntu. Z własnością przedmiotowego lokalu, związane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w pomieszczeniu garażowym zlokalizowanym w podpiwniczeniu budynku. Miejsca postojowe nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest określenie, czy dany obiekt (lokal) jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje ? mieszkalne, czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie wskazują definicji lokalu mieszkalnego ani użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto, art. 2 ust. 4 ww. ustawy stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej ?pomieszczeniami przynależnymi?.

Treść powołanych wyżej zapisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

• pojęciem pomieszczenie pomocnicze ? pomieszczenie, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych (w danym przypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi) ? art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali; oraz
• pojęciem pomieszczenie przynależne, które w sensie funkcjonalnym nie zawsze jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz ma służyć zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego ? art. 2 ust. 4 cyt. wyżej ustawy.
  
  

Porównanie powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że ustawodawca dokonał wyraźnego rozróżnienia pomiędzy pojęciem samodzielnego lokalu mieszkalnego, a pojęciem części składowej tego lokalu. Jedynie pierwsza grupa pomieszczeń, tj. lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniami pomocniczymi, służy bezpośrednio zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Natomiast pomieszczenia zdefiniowane przez ustawodawcę jako przynależne stanowią wprawdzie w sensie prawnym część lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym są przeznaczone do realizacji potrzeb innych niż mieszkaniowe.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według dyspozycji art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

Stosownie do ust. 2 wskazanego artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Jednocześnie Minister Infrastruktury w rozporządzeniu z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) określił, iż lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym (§ 3 pkt 14 ww. rozporządzenia).

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne stwierdza się, że garaż znajdujący się w części piwnicznej budynku nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Może on przynależeć do lokalu, ale nie zmienia to jego funkcji. Należy również zauważyć, że pojedyncze miejsce parkingowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część garażu nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym jest garaż, jako całe pomieszczenie podziemne, w którym znajdują się poszczególne miejsca parkingowe. Jedno miejsce parkingowe jest więc ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Przedstawiona wyżej analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych, w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku VAT nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czy lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.

Zatem nie są nią objęte miejsca postojowe usytuowane w podpiwniczeniu budynku, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że podziemna część budynku mieszkalnego, w której znajdują się miejsca postojowe, nie mieści się ani w pojęciu lokalu mieszkalnego, ani pomieszczenia przynależnego, jednocześnie odpowiada pojęciu lokalu użytkowego wynikającemu z powołanego § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Spółka będzie dokonywała sprzedaży samodzielnego lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w działce gruntu. Wraz ze sprzedażą lokalu mieszkalnego kupujący nabędzie prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego. Przedmiotowa sprzedaż będzie stanowiła jedną transakcję w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawiony przez Spółkę oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż zbycie lokalu mieszkalnego wraz z przypadającym do niego udziałem w gruncie, podlegać będzie opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług.

Natomiast sprzedaż prawa do korzystania z określonego miejsca postojowego usytuowanego w podpiwniczeniu budynku ? w związku z faktem, że miejsce parkingowe stanowi pomieszczenie przynależne, służące funkcji innej niż mieszkaniowa -? podlegać będzie opodatkowaniu 22% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Bez znaczenia przy tym jest fakt, iż sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z miejscami parkingowymi i udziałem w działce gruntu, będzie zawarta na podstawie jednego aktu notarialnego. Co do zasady, jedna dostawa towarów podlega jednej stawce VAT, jednakże możliwe jest zastosowanie oddzielnego opodatkowania określonych składników dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka konieczność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.