Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach (...)

28.1.2013

Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach struktury cash-poolingu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu 9 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania do nabywanych od pool leadera z siedzibą w Belgii usług zwolnienia od podatku ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania do nabywanych od pool leadera z siedzibą w Belgii usług zwolnienia od podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

X (dalej jako ?Spółka?), jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej V. (dalej jako ?Grupa?). W 2012 r., Spółka planuje przystąpienie do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z Grupy. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych (dalej jako ?Struktura?).

Struktura przyjmie formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu (ang. ?zero balancing cash pooling?), tj. będzie ona przewidywała rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Uczestnikami Struktury będą polskie spółki należące do Grupy (dalej jako ?Uczestnicy?). Szczególną rolę w ramach Struktury, będzie realizować spółka prawa belgijskiego ? V (dalej jako V), również należąca do Grupy. V. jest instytucją świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. V będzie pełnić funkcję podmiotu zarządzającego Strukturą oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu. V jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów podatkowych.

Dla potrzeb Struktury Spółka, jak również pozostali Uczestnicy, będą korzystać ze swoich rachunków bankowych (dalej jako ?Rachunki Bieżące?), prowadzonych w polskim banku (dalej jako ?Bank?). Ponadto V, jako agent rozliczeniowy Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (dalej ?Rachunek Rozliczeniowy?), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do ?zera?. Bank nie będzie podmiotem powiązanym ze Spółką oraz pozostałymi Uczestnikami, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze z V wielostronną ?Umowę o Scentralizowane Zarządzanie Środkami Pieniężnymi?, upoważniającą V do zarządzania środkami Spółki w ramach funkcjonowania Struktury (dalej jako ?Umowa?).

Zgodnie z treścią Umowy, Struktura będzie się opierać na następujących założeniach:

Uczestnicy Struktury cash-poolingu będą posiadać otwarte rachunki w Banku obsługującym Strukturę (Rachunki Bieżące). System bankowy używany przez Bank może dodatkowo przewidywać istnienie technicznych subkont (połączonych z Rachunkami Bieżącymi), używanych wyłącznie dla potrzeb dziennej konsolidacji sald Uczestników.
V, działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do ?zera?.
W związku z funkcjonowaniem Struktury, w trakcie każdego dnia roboczego:
- Na zakończenie danego dnia będzie dochodziło do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Rachunku Rozliczeniowego V. Stosowne transfery środków pomiędzy Rachunkami Bieżącymi a Rachunkiem Rozliczeniowym, będą dokonywane w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był ?zerowy? stan Rachunków Bieżących Uczestników na koniec każdego dnia.
- Środki wynikające z dodatnich sald na Rachunkach Bieżących będą przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Rachunkach Bieżących będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V.
- W przypadku, kiedy kwota na Rachunku Rozliczeniowym nie będzie wystarczająca dla sfinansowania ujemnych sald dziennych, finansowanie to będzie pokrywane poprzez transfer środków z Rachunku Rozliczeniowego V, zgodnie z następującymi zasadami (w przedstawionej kolejności): (a) ze środków zakumulowanych w ramach działania Struktury (zgodnie z globalnym saldem Struktury) pozostających w dyspozycji V jako podmiotu zarządzającego tymi funduszami, (b) ze środków własnych V pochodzących ?spoza? Struktury, lub (c) ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej udostępnionej V przez Bank (lub inny podmiot), zgodnie z odrębnym porozumieniem tych podmiotów. Niezależnie od faktu w jaki sposób V zapewni dodatkowe środki na Rachunku Rozliczeniowym (potrzebne do uzupełnienia potrzeb finansowych Uczestników związanych z pokryciem ich negatywnych dziennych sald), dopóki globalne saldo środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury od początku jej funkcjonowania nie zostanie przekroczone, należy uznać, że nie będziemy mieli do czynienia z ?zewnętrznym? finansowaniem Struktury.
Wskazane powyżej bilansowanie sald na rachunkach Uczestników będzie się odbywać zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej:
- W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie kierowana z Rachunku Bieżącego na Rachunek Rozliczeniowy V.
- W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie uzupełniany poprzez przekierowanie środków na Rachunek Bieżący ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V.
Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą dokonywane w polskich złotych (dalej jako ?PLN?), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN. W przyszłości Grupa planuje rozszerzenie struktury o inne waluty obce (np.: euro, dolar amerykański, funt szterling), przy czym każda waluta będzie rozliczana w ramach odrębnego systemu rachunków bieżących i odrębnego rachunku rozliczeniowego dla każdej z walut (tj. nie będą przewidziane żadne przewalutowania lub wspólne bilansowanie w obrębie różnych walut).
Jeżeli za dany dzień na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługiwać będą odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo ujemne, Uczestnik będzie obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi.
Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (vi) powyżej będzie odpowiedzialne V. Naliczanie to będzie się odbywać na bazie dziennych sald Uczestników na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich, jak i ujemnych), ustalanych przez V na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym oraz zgodnie z ewidencją stanu rozliczeń Uczestników w ramach Struktury prowadzoną przez ten podmiot.
Odsetki (debetowe oraz kredytowe), będą obliczane i rozliczane w okresach miesięcznych, zgodnie z faktyczną ilością dni w danym okresie, wpływając na saldo Rachunku Bieżącego Uczestnika na dzień ich rozliczenia. W rezultacie będą one odpowiednio uznawane na Rachunku Rozliczeniowym V lub będą obciążać ten Rachunek, wpływając na stan salda rozliczeń Uczestnika z V jako element dziennego salda. W ten sposób dojdzie do kapitalizacji odsetek.
Na żądanie Uczestnika, zaakceptowane przez V, część nadwyżki środków finansowych Uczestnika wygenerowana w ramach Struktury na skutek kumulacji dodatnich sald dziennych, może zostać przekształcona w okresowy depozyt Uczestnika w V (dalej jako ?Depozyt?). Możliwość utworzenia Depozytu będzie uzależniona od prognoz dotyczących sytuacji finansowej Uczestnika. Szczegółowa kwota, okres i warunki Depozytu będą uzgadniane w odrębnej umowie stron. Odsetki od Depozytu, będą bardziej atrakcyjne dla Uczestnika niż standardowe odsetki przewidziane dla nadwyżek środków generowanych w ramach cash poolingu, opisane w punkcie (viii) powyżej.
Analizowana Umowa nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury na Rachunku Rozliczeniowym V. Zwrot tychże środków będzie jednak następował na każdorazowe żądanie Uczestnika zgłoszone uprzednio V lub na skutek rozwiązania Umowy pomiędzy V a konkretnym Uczestnikiem.
W ramach czynności zarządczych, V będzie uprawniony do dysponowania wygenerowanymi nadwyżkami środków gromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym i do dalszego transferowania tych środków związanych z ich inwestowaniem.
Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji pool leadera), V będzie pobierać od każdego z Uczestników (w tym Spółki) jednakowe ryczałtowe wynagrodzenie. Jednocześnie za usługi świadczone w ramach analizowanej struktury przez Bank obsługujący Strukturę, Bank będzie bezpośrednio obciążać proporcjonalnie Uczestników (w tym Spółkę) swoimi opłatami bądź będzie obciążać całością swojego wynagrodzenia wyłącznie V, która następnie dokona proporcjonalnej redystrybucji tych kosztów na poszczególnych Uczestników w ramach swojego wynagrodzenia (jako jednego z elementów kalkulacyjnych swojego wynagrodzenia od Uczestników).

Opisana Struktura zostanie implementowana w ramach polskiej części Grupy w celu umożliwienia jej poszczególnym Uczestnikom uzyskiwania korzyści płynących:

z optymalizacji zarządzania ich środkami finansowymi;
ze zmniejszenia średniego ważonego kosztu finansowania, a poprzez to również zmniejszenia opłat ponoszonych za usługi finansowe i bankowe;
z uzyskania godziwej stopy zwrotu od generowanych nadwyżek środków pieniężnych.

Z perspektywy Spółki, przystąpienie do opisywanej Struktury będzie oznaczać przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością pokrywania ewentualnych ujemnych sald dziennych Spółki) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania dziennych nadwyżek Spółki poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej instytucji (V).

Spółka pragnie podkreślić, że konstrukcja Umowy z V, ma charakter ramowej umowy zarządzania środkami finansowymi. Poza zasadniczym elementem Struktury (tj. uczestnictwem w schemacie cash-poolingu rzeczywistego), realizowanym w ramach Umowy, przewiduje ona opcjonalnie pewne dodatkowe czynności z zakresu zarządzania środkami finansowymi, które mogą być realizowane przez V na rzecz Spółki. Czynności te stanowią integralny element Umowy dotyczącej zarządzania środkami, ale mogą być rozpatrywane niezależnie od zasadniczej struktury cash-poolingu rzeczywistego polegającej na dziennej konsolidacji sald spółek ? Uczestników Systemu.

Tymi dodatkowymi czynnościami (świadczeniami) są jak wskazano w punkcie (ix) opisu sprawy Depozyty ? tj. depozyty pieniężne tworzone za odrębnym porozumieniem Uczestnika i V na bazie ustalonej części nadwyżek konsolidacyjnych Uczestnika wygenerowanych w ramach cash poolingu (o atrakcyjniejszym oprocentowaniu dla Uczestnika (Spółki) niż należne Uczestnikowi odsetki wynikające ze standardowej konsolidacji sald, opisanej w punkcie (viii) powyżej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT, usługi nabywane przez Spółkę w ramach opisanej Struktury od V (w tym świadczenia w postaci zawiązywania Depozytów), podlegają zwolnieniu z VAT jako usługi pośrednictwa finansowego mieszczące się w zakresie usług wskazanych w powołanym przepisie (tj. m.in. usług pośrednictwa przy transakcjach transferów pieniężnych, usług udzielania pożyczek pieniężnych, usług w zakresie zawiązywania depozytów środków pieniężnych a także usług zarządzania pożyczkami pieniężnymi)?

Zdaniem Wnioskodawcy, kompleksowa usługa która będzie nabywana przez niego w ramach opisanej Struktury od V (w tym składające się na nią potencjalne dodatkowe świadczenia V w postaci zawiązywania Depozytów), będzie podlegała zwolnieniu z VAT jako usługa o charakterze finansowym mieszcząca się w zakresie usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT, zwolnieniem z VAT objęto m.in. usługi mieszczące się w zakresie usług pośrednictwa przy transakcjach transferów pieniężnych, usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych a także usługi zarządzania pożyczkami pieniężnymi. Wskazane świadczenia są typowymi elementami składającymi się na kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową realizowaną w ramach Struktury przez V na rzecz Uczestników (w tym Spółki).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wspomniana kompleksowa usługa świadczona przez V w ramach Struktury na rzecz Spółki (w tym ujęte we wspólnej podstawie opodatkowania potencjalne świadczenia w postaci zawiązywania Depozytów), powinna w ocenie Spółki korzystać z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1152/11-2/SM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przedmiotowej sprawie Spółka, należąca do międzynarodowej grupy kapitałowej, planuje przystąpienie do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z tej grupy. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych (Struktura). Ww. Struktura przyjmie formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu, tj. będzie ona przewidywała rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Uczestnikami Struktury będą polskie spółki należące do grupy (Uczestnicy). Szczególną rolę w ramach Struktury, będzie realizować należąca do grupy spółka prawa belgijskiego, świadcząca usługi finansowe na rzecz tej grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. Będzie ona pełnić funkcję podmiotu zarządzającego Strukturą oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu.

Dla potrzeb Struktury Wnioskodawca, jak również pozostali Uczestnicy, będą korzystać ze swoich rachunków bankowych (Rachunki Bieżące), prowadzonych w polskim banku (Bank). Ponadto pool leader, jako agent rozliczeniowy Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do ?zera?. Bank nie będzie podmiotem powiązanym z Zainteresowanym oraz pozostałymi Uczestnikami, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze z pool leaderem wielostronną ?Umowę o Scentralizowane Zarządzanie Środkami Pieniężnymi?, upoważniającą go do zarządzania środkami Spółki w ramach funkcjonowania Struktury (Umowa).

Zgodnie z treścią Umowy, Struktura będzie się opierać na następujących założeniach:

Uczestnicy Struktury cash-poolingu będą posiadać otwarte rachunki w Banku obsługującym Strukturę (Rachunki Bieżące). System bankowy używany przez Bank może dodatkowo przewidywać istnienie technicznych subkont (połączonych z Rachunkami Bieżącymi), używanych wyłącznie dla potrzeb dziennej konsolidacji sald Uczestników.
V, działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do ?zera?.
W związku z funkcjonowaniem Struktury, w trakcie każdego dnia roboczego:
- Na zakończenie danego dnia będzie dochodziło do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Rachunku Rozliczeniowego V. Stosowne transfery środków pomiędzy Rachunkami Bieżącymi a Rachunkiem Rozliczeniowym, będą dokonywane w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był ?zerowy? stan Rachunków Bieżących Uczestników na koniec każdego dnia.
- Środki wynikające z dodatnich sald na Rachunkach Bieżących będą przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Rachunkach Bieżących będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V.
- W przypadku, kiedy kwota na Rachunku Rozliczeniowym nie będzie wystarczająca dla sfinansowania ujemnych sald dziennych, finansowanie to będzie pokrywane poprzez transfer środków z Rachunku Rozliczeniowego V, zgodnie z następującymi zasadami (w przedstawionej kolejności): (a) ze środków zakumulowanych w ramach działania Struktury (zgodnie z globalnym saldem Struktury) pozostających w dyspozycji V jako podmiotu zarządzającego tymi funduszami, (b) ze środków własnych V pochodzących ?spoza? Struktury, lub (c) ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej udostępnionej V przez Bank (lub inny podmiot), zgodnie z odrębnym porozumieniem tych podmiotów. Niezależnie od faktu w jaki sposób V zapewni dodatkowe środki na Rachunku Rozliczeniowym (potrzebne do uzupełnienia potrzeb finansowych Uczestników związanych z pokryciem ich negatywnych dziennych sald), dopóki globalne saldo środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury od początku jej funkcjonowania nie zostanie przekroczone, należy uznać, że nie będziemy mieli do czynienia z ?zewnętrznym? finansowaniem Struktury.
Wskazane powyżej bilansowanie sald na rachunkach Uczestników będzie się odbywać zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej:
- W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie kierowana z Rachunku Bieżącego na Rachunek Rozliczeniowy V.
- W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie uzupełniany poprzez przekierowanie środków na Rachunek Bieżący ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V.
Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą dokonywane w polskich złotych (dalej jako ?PLN?), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN. W przyszłości Grupa planuje rozszerzenie struktury o inne waluty obce (np.: euro, dolar amerykański, funt szterling), przy czym każda waluta będzie rozliczana w ramach odrębnego systemu rachunków bieżących i odrębnego rachunku rozliczeniowego dla każdej z walut (tj. nie będą przewidziane żadne przewalutowania lub wspólne bilansowanie w obrębie różnych walut).
Jeżeli za dany dzień na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługiwać będą odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo ujemne, Uczestnik będzie obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi.
Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (vi) powyżej będzie odpowiedzialne V. Naliczanie to będzie się odbywać na bazie dziennych sald Uczestników na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich, jak i ujemnych), ustalanych przez V na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym oraz zgodnie z ewidencją stanu rozliczeń Uczestników w ramach Struktury prowadzoną przez ten podmiot.
Odsetki (debetowe oraz kredytowe), będą obliczane i rozliczane w okresach miesięcznych, zgodnie z faktyczną ilością dni w danym okresie, wpływając na saldo Rachunku Bieżącego Uczestnika na dzień ich rozliczenia. W rezultacie będą one odpowiednio uznawane na Rachunku Rozliczeniowym V lub będą obciążać ten Rachunek, wpływając na stan salda rozliczeń Uczestnika z V jako element dziennego salda. W ten sposób dojdzie do kapitalizacji odsetek.
Na żądanie Uczestnika, zaakceptowane przez V, część nadwyżki środków finansowych Uczestnika wygenerowana w ramach Struktury na skutek kumulacji dodatnich sald dziennych, może zostać przekształcona w okresowy depozyt Uczestnika w V (dalej jako ?Depozyt?). Możliwość utworzenia Depozytu będzie uzależniona od prognoz dotyczących sytuacji finansowej Uczestnika. Szczegółowa kwota, okres i warunki Depozytu będą uzgadniane w odrębnej umowie stron. Odsetki od Depozytu, będą bardziej atrakcyjne dla Uczestnika niż standardowe odsetki przewidziane dla nadwyżek środków generowanych w ramach cash poolingu, opisane w punkcie (viii) powyżej.
Analizowana Umowa nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury na Rachunku Rozliczeniowym V. Zwrot tychże środków będzie jednak następował na każdorazowe żądanie Uczestnika zgłoszone uprzednio V lub na skutek rozwiązania Umowy pomiędzy V a konkretnym Uczestnikiem.
W ramach czynności zarządczych, V będzie uprawniony do dysponowania wygenerowanymi nadwyżkami środków gromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym i do dalszego transferowania tych środków związanych z ich inwestowaniem.
Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji pool leadera), V będzie pobierać od każdego z Uczestników (w tym Spółki) jednakowe ryczałtowe wynagrodzenie. Jednocześnie za usługi świadczone w ramach analizowanej struktury przez Bank obsługujący Strukturę, Bank będzie bezpośrednio obciążać proporcjonalnie Uczestników (w tym Spółkę) swoimi opłatami bądź będzie obciążać całością swojego wynagrodzenia wyłącznie V, która następnie dokona proporcjonalnej redystrybucji tych kosztów na poszczególnych Uczestników w ramach swojego wynagrodzenia (jako jednego z elementów kalkulacyjnych swojego wynagrodzenia od Uczestników).

Opisana Struktura zostanie implementowana w ramach polskiej części grupy w celu umożliwienia jej poszczególnym Uczestnikom uzyskiwania korzyści płynących:

z optymalizacji zarządzania ich środkami finansowymi;
ze zmniejszenia średniego ważonego kosztu finansowania, a poprzez to również zmniejszenia opłat ponoszonych za usługi finansowe i bankowe;
z uzyskania godziwej stopy zwrotu od generowanych nadwyżek środków pieniężnych.

Z perspektywy Zainteresowanego, przystąpienie do opisywanej Struktury będzie oznaczać przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością pokrywania ewentualnych ujemnych sald dziennych Spółki) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania dziennych nadwyżek Wnioskodawcy poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej instytucji (pool leaderowi).

Spółka podkreśliła, że konstrukcja Umowy z pool leaderem, ma charakter ramowej umowy zarządzania środkami finansowymi. Poza zasadniczym elementem Struktury (tj. uczestnictwem w schemacie cash-poolingu rzeczywistego), realizowanym w ramach Umowy, przewiduje ona opcjonalnie pewne dodatkowe czynności z zakresu zarządzania środkami finansowymi, które mogą być realizowane przez pool leadera na jej rzecz. Czynności te stanowią integralny element Umowy dotyczącej zarządzania środkami, ale mogą być rozpatrywane niezależnie od zasadniczej struktury cash-poolingu rzeczywistego polegającej na dziennej konsolidacji sald spółek ? Uczestników Systemu.

Tymi dodatkowymi czynnościami (świadczeniami) są jak wskazano w punkcie (ix) opisu sprawy Depozyty ? tj. depozyty pieniężne tworzone za odrębnym porozumieniem Uczestnika i pool leadera na bazie ustalonej części nadwyżek konsolidacyjnych Uczestnika wygenerowanych w ramach cash poolingu (o atrakcyjniejszym oprocentowaniu dla Uczestnika (Spółki) niż należne Uczestnikowi odsetki wynikające ze standardowej konsolidacji sald, opisanej w punkcie (viii) powyżej).

Z przedstawionych informacji wynika zatem, iż pool leader będzie obciążał Uczestników (w tym Wnioskodawcę) jednakowym ryczałtowym wynagrodzeniem z tytułu wykonywania ww. czynności.

Należy zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto wskazać należy, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę złożoną, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Usługa złożona zawiera zatem kilka czynności (usług), z tym że jedna z nich jest usługą zasadniczą przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu do wykonania świadczenia zasadniczego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie opisane powyżej czynności składać się będą na jedną kompleksową usługę wykonywaną przez pool leadera w ramach systemu cash-pooolingu, do którego należy Wnioskodawca.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust.
1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z analizy sprawy wynika, że Spółka spełnia definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Po dokonaniu analizy informacji przedstawionych w opisie sprawy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usługi będącej przedmiotem pytania, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług będących przedmiotem niniejszej sprawy, świadczonych przez pool leadera z siedzibą w Belgii na rzecz Zainteresowanego, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Wnioskodawca jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany będzie do opodatkowania nabywanych usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy ww. usługi nabywane przez nią od pool leadera będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku:

usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę - pkt 38;
usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę - pkt 39;
usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług - pkt 40;
usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763) z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie - pkt 41.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 16 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

tytuł prawny do towarów;
tytuł własności nieruchomości;
prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
udziały i inne tytułu prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Powyższe zwolnienia znajdują odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego zastosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b-f Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;
transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną;
transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż nabywane przez Wnioskodawcę usługi, w tym świadczenia w postaci zawiązywania depozytów, nie będą stanowić czynności wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy, jako czynności wyłączonych ze zwolnienia od podatku.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż będące przedmiotem sprawy usługi nabywane przez Zainteresowanego od pool leadera, będą podlegały zwolnieniu od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego zastosowania do nabywanych od pool leadera z siedzibą w Belgii usług zwolnienia od podatku. Natomiast zdarzenia przyszłe w pozostałych zakresach rozpatrzone zostały w interpretacjach indywidualnych z dnia 28 stycznia 2013 r. nr ILPP4/443-503/12-2/BA, nr ILPP4/443-503/12-3/BA, nr ILPP4/443-503/12-4/BA oraz nr ILPP4/443-503/12-6/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.