Czy kwota otrzymanego z Urzędu Gminy ?dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników? (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2008 r. (data wpływu 12 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• zwolnienia przedmiotowego ? jest prawidłowe,

• kosztów uzyskania przychodów ? jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego i kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca ? prowadząc działalność gospodarczą od 15 lipca 1991 r. (PKD ? 50.20.A) zatrudnia i kształci pracowników młodocianych (umowa o pracę w celu przygotowania zawodowego) w zawodach blacharz samochodowy ? 3 lata nauki zawodu oraz lakiernik samochodów ? 2 lata nauki zawodu.

Po ukończeniu nauki zawodu i pozytywnym zdaniu egzaminu praktycznego i teoretycznego oraz uzyskaniu tytułu czeladnika w wyuczonym zawodzie Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Gminy z wnioskiem o przyznanie ?dofinansowania kosztów kształcenia? zgodnie z art. 70b ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Dotychczas, po ukończeniu nauki zawodu ucznia, na zasadach uchylonego już art. 27 o ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyznawane były przez Urząd Skarbowy ?ulgi uczniowskie?, które obniżały należny do budżetu podatek dochodowy, ale z dniem 1 stycznia 2001 r. zostały ulgi zniesione, a zastąpiono je ?dofinansowaniem z budżetu państwa kosztów kształcenia młodych pracowników? przyznawane przez Urząd Gminy, Urząd Miasta w ramach dotacji celowej (art. 70b ust. 8 ustawy o systemie oświaty).

Wnioskodawca jednocześnie podaje, iż w 2008 r. ww. dofinansowanie otrzymał.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy kwota otrzymanego z Urzędu Gminy ?dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników? na podstawie art. 70b ustawy o systemie oświaty jest przychodem wolnym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych... Czy w przypadku ww. zwolnienia przedmiotowego, ma zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych... Jeżeli tak, to co zrobić z zaksięgowanymi w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kosztami kształcenia ucznia z 2 lat (2005-2007) a dotyczącymi płac, ZUS, kosztów bhp, szkoleń itp....

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymana z Urzędu Miasta lub Urzędu Gminy kwota ?dofinansowania? przyznana jest w ramach dotacji celowej z budżetu państwa, stąd wolna jest od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) a także dlatego, że wprowadzona jest w miejsce uchylonej już ?ulgi uczniowskiej?. Koszty kształcenia ucznia w okresie nauki zawodu, za którego wyszkolenie Wnioskodawca otrzymał ?dofinansowanie? są kosztami uzyskania przychodu.

Koszty te nie są bezpośrednio sfinansowane z kwoty ?dofinansowania?, o czym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, ponieważ ww. ?dofinansowanie? Wnioskodawca uzyskał dopiero po ukończeniu nauki zawodu przez ucznia.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, do powyższej sprawy, nie ma zastosowania i nie należy dokonywać żadnych korekt zaksięgowanych kosztów kształcenia ucznia, w momencie otrzymania dofinansowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zwolnienia przedmiotowego uznaje się za prawidłowe, a w zakresie kosztów uzyskania przychodów uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z treścią art. 70b ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia, jeżeli:

1. pracodawca lub osoba prowadząca zakład w imieniu pracodawcy albo osoba zatrudniona u pracodawcy posiada kwalifikacje wymagane do prowadzenia przygotowania zawodowego młodocianych, określne w odrębnych przepisach;
2. młodociany pracownik ukończył naukę zawodu lub przyuczenie do wykonywania określonej pracy i zdał egzamin, zgodnie z odrębnymi przepisami.
   
   

W myśl art. 70b ust. 6 ww. ustawy dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika, w drodze decyzji, po stwierdzeniu spełnienia warunków określonych w ust. 1.

Przepis art. 70b ust 8 ustawy o systemie oświaty stanowi przy tym, iż dofinansowanie z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników odbywa się w ramach dotacji celowej na zadania własne.

Stosownie do treści art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) dotacjami są podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie:

1. zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
2. ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
3. bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
4. zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 oraz z 2004 r. Nr 64, poz. 593, Nr 116, poz. 1203 i Nr 210, poz. 2135), zwanym dalej 'organizacjami pozarządowymi',
5. kosztów realizacji inwestycji

• zwane dalej 'dotacjami celowymi'.
  
  

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią o zwolnieniu od podatku dochodowego dotacji, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymanych z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zatem przyznane przez Wójta dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników ? jako dotacja w rozumieniu przepisu ustawy o finansach publicznych ? jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 21 ust 1 pkt 129 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Przy tym, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Co do zasady, kosztami uzyskania przychodów mogą więc być wydatki związane z wynagrodzeniami wypłacanymi młodocianym pracownikom oraz składkami na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń w części finansowanej przez płatnika.

Jednak zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia pracowników mogą zostać uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów dopiero w momencie ich wypłacenia bądź postawienia do dyspozycji, a składki - stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 55a ww. ustawy - w momencie ich zapłaty do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Należy jednak zauważyć, że wydatki sfinansowane ww. dotacjami zwolnionymi z opodatkowania nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

W myśl bowiem przepisów art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129.

Zatem wydatki sfinansowane przychodami zwolnionymi od podatku, czyli w tym przypadku, koszty kształcenia młodocianych pracowników sfinansowane dotacją otrzymaną z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Umożliwienie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów finansowanych w ten sposób byłoby bowiem dwukrotnym uprzywilejowaniem podatnika. Dlatego też, w dacie otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników należy dokonać stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanego dofinansowania.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie.

Reasumując, otrzymane dofinansowanie kosztów kształcenia pracowników młodocianych jest przychodem zwolnionym z opodatkowania, koszty kształcenia tych osób podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia - z zachowaniem zasad, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - natomiast w dacie otrzymania dofinansowania, należy pomniejszyć koszty uzyskania przychodów o koszty otrzymanego dofinansowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.