W stanie prawnym obowiązującym w 2003 roku, wnioskodawca powinien prawidłowo wykazać wynagrodzenie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 31.07.2007 r. został złożony ww. wniosek (uzupełniony w dniu 14.09.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy na rzecz klientów reklamę na stronach internetowych spółki.

Po nawiązaniu relacji z klientem, który zainteresowany jest reklamą na stronach internetowych, Spółka przyjmuje od klienta zlecenie zamieszczenia reklamy. Zlecenie precyzuje kwotę wynagrodzenia oraz szczegółowe dane.

Reklama zamieszczana jest na stronach internetowych w ciągu kilku dni i znajduje się na nich przez okres 12 miesięcy. Jednocześnie w ciągu 7 dni od przyjęcia zamówienia spółka wystawia fakturę VAT na całą kwotę należnego za 12 miesięcy wynagrodzenia.

Dla potrzeb podatkowych spółka rozpoznawała jako przychód, od 1 stycznia 2003 roku odpowiednio w każdym miesiącu po 1/12 wartości faktury. Od 1 stycznia 2003 roku do art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został dodany ust. 3a, w którym przyjmowano za datę powstania przychodu dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym nastąpiło: wydanie rzeczy lub wykonanie usługi, lub otrzymanie zapłaty za wykonanie świadczenia ? w pozostałych przypadkach. Nowelizacja ustawy o pdop na 2004 rok doprecyzowała przepis określający datę powstania przychodów należnych z tzw. usług ciągłych, art. 12 ust. 3d. W przypadku tego typu usług, przychód należny z tytułu ich świadczenia dla celów podatkowych będzie się określać jako termin płatności wynikający z faktury. Jeżeli jednak termin nie będzie określony, przychód należny będzie się przyjmować na ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z obowiązującymi w 2003 roku przepisami, z wystawionych przez spółkę faktur należało rozpoznawać przychód należny w miesiącu ich wystawienia czy po 1/12 wartości faktury w każdym miesiącu, czy po 12 miesiącach, po wykonaniu usługi...

Zdaniem wnioskodawcy, jest to usługa ciągła wykonywana przez 12 miesięcy i prawidłowo w 2003 roku zaliczano 1/12 wartości faktury do przychodów co miesiąc. A od 2004 roku po dodaniu ust. 3d jako przychód należny przyjmuje się ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3b i 3c, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca w którym nastąpiło:

1. wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego oraz dostarczenie wszelkich postaci energii lub
2. wykonanie usługi, lub
3. otrzymanie zapłaty za wykonanie świadczenia ? w pozostałych przypadkach.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W celu określenia momentu powstania przychodu u wnioskodawcy w 2003 roku w stanie faktycznym opisanym we wniosku, należy rozstrzygnąć, który z wymienionych przepisów znajdzie zastosowanie odnośnie przedstawionej w nim sytuacji.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż datą powstania przychodu należnego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest dzień wystawienia faktury. Jeżeli jednak nie wystawiono faktury lub wystawiono ją w innym terminie, przychód należy powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym nastąpiło np. wykonanie usługi. Ustawodawca uzależnił więc moment powstania przychodu należnego nie od wymagalności należności, ale od daty wystawienia faktury lub od powstania jednej z okoliczności wymienionych w powołanym art. 12 ust. 3a ww. ustawy. Natomiast przy ustalaniu momentu powstania przychodu należnego w stanie prawnym obowiązującym w 2003 roku, przy ?usługach ciągłych? decydującym jest określenie wymagalności należności z tych umów.

W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia. Cechą charakterystyczna tych usług jest to, iż usługa ta ma stały charakter i jest rozliczana cyklicznie (np.

w okresach miesięcznych); czynności wykonywane w ramach umowy w danym okresie rozliczeniowym stanowią całość wykonanej usługi; czynność wykonania usługi jest potwierdzona fakturą wystawioną na ostatni dzień każdego kolejnego okresu sprawozdawczego. Zatem do usług o charakterze ciągłym można zaliczyć wszelkie usługi świadczone stale, w sposób ciągły i w dłuższym okresie czasu albo bezterminowo, a rozliczane np. miesięcznie lub kwartalnie. Do usług ciągłych bez wątpienia można zaliczyć usługi najmu, dzierżawy, wywozu nieczystości, dostawy energii elektrycznej, usługi biur rachunkowych, stałej obsługi prawnej czy doradczej, itp. Natomiast w sytuacji jednorazowego zawarcia umowy, rozliczonej również jednorazowo, a więc bez wyznaczenia poszczególnych okresów rozliczeniowych nie można mówić o ?usługach ciągłych?.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że usługa zamieszczenia reklamy przez Spółkę na stronach internetowych jest świadczona na rzecz klienta na podstawie przyjętego zlecenia, precyzującego kwotę wynagrodzenia za całość usługi w okresie objętym tym zleceniem. Reklama zamieszczana jest na stronach internetowych przez okres 12 miesięcy. W ciągu 7 dni od przyjęcia zamówienia Spółka wystawia fakturę VAT na całą kwotę wynagrodzenia należnego za okres na jaki została zawarta tj. 12 miesięcy. Jest to więc usługa świadczona przez czas określony, za którą pobierana jest jednorazowa opłata. Ponadto z wniosku wynika, iż strony umowy nie ustalają okresów rozliczeniowych. Nie jest to więc ?usługa ciągła?, wobec czego przychód należny z tej umowy powinien być określany na zasadach ogólnych wynikających z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2003 roku.

Należy przy tym zauważyć, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania wymieniony wyżej art. 12 ust. 4 pkt 1 tej ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z zaliczką na poczet świadczenia usług w przyszłych okresach sprawozdawczych, z którą prawodawca wiąże brak obowiązku określenia momentu powstania przychodu. W analizowanej sytuacji jest pobierana jednorazowa należność (wynagrodzenie) za świadczenie usługi reklamy internetowej przez określony czas a nie zaliczka. Oznacza to, w świetle art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, iż w stanie prawnym obowiązującym w 2003 roku, wnioskodawca powinien prawidłowo wykazać wynagrodzenie z tytułu zlecenia zamieszczenia reklamy na stronach internetowych jako przychód należny, wraz z powstaniem należności o zapłatę wynagrodzenia tj. na dzień wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.