Czy przekazanie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki jawnej lub spółki z o. o. będzie rodziło (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2007 r. (data wpływu 20 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 1990 r. jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą. Z tytułu powyższej działalności jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z zakupami środków trwałych. Przedmiotowe środki trwałe Wnioskodawca nabywał przed 1 maja 2004 r. jak i po tej dacie. Obecnie Wnioskodawca zamierza zmienić formę prowadzonej działalności. W tym celu Wnioskodawca przewiduje zawrzeć umowę spółki jawnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Po zarejestrowaniu w Krajowym Rejestrze Sądowym Wnioskodawca chce wnieść prowadzone przedsiębiorstwo jako zespół składników majątkowych i niemajątkowych do powstałej spółki. Nowy podmiot przejmie wszystkie prawa i obowiązki dotychczas istniejącej firmy i będzie prowadził działalność gospodarczą w tym samym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki jawnej lub spółki z o. o. będzie rodziło obowiązek korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ustawy o VAT ...

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając zasady neutralności w podatku VAT wniesienie aportem całego przedsiębiorstwa do powstałej spółki nie skutkuje zmianą uprawnienia w zakresie wcześniejszych odliczeń podatku VAT dokonanych przez Wnioskodawcę w dotychczas prowadzonej dzielności i nie wymaga dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na gruncie prawa podatkowego prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych zostały uregulowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,



2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

• wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Stosownie do art. 93a § 2 ust. 2 powołanej ustawy przepis § 1 stosuje się odpowiednio do spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Tym samym wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkład do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości podmiotowej i majątkowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej skutkuje na gruncie prawa podatkowego wstąpienie spółki we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

Z kolei w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, tj. w przedmiotowej sprawie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać, iż nie będzie miała miejsca sukcesja praw i obowiązków podatkowych w rozumieniu cytowanych powyżej przepisów. Przepisy art. 93a ww. ustawy nie przewidują bowiem sukcesji publicznoprawnej w przypadku utworzenia spółki kapitałowej posiadającej osobowość prawną, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez wniesienie przez osobę fizyczną przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części tytułem wkładu niepieniężnego na poczet kapitału takiej osoby prawnej.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Z treści powyższego przepisu wynika, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) nie podlega przepisom ustawy wówczas, gdy przedmiotem transakcji jest całe przedsiębiorstwo lub jego część wyodrębniona pod względem finansowym (samodzielnie sporządzająca bilans). W myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części(nazwa przedsiębiorstwa);



2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;



3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;



4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. 
   
   
6. koncesje, licencje i zezwolenia;



7. patenty i inne prawa własności przemysłowej;



8. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;



9. tajemnice przedsiębiorstwa;



10. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przez pojęcie zbycia, należy rozumieć wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, w tym również przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nie ulega wątpliwości, iż w opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie regulacja art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym zbycie przedmiotowego przedsiębiorstwa nie podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle art. 91 ust. 9 powołanej ustawy w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 cytowanego artykułu jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). Tym samym zbycie przedsiębiorstwa nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonywanych przez zbywcę, co pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności VAT. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu wydanym w dniu 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C- 137/02 (F. GbR) stwierdził, iż jeżeli państwo członkowskie wybrało opcję wyłączenia z opodatkowania aportu przedsiębiorstwa, to aport nie wiąże się po stronie zbywcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, o ile nabywca uwzględniając składniki majątkowe wchodzące w skład aportu, wykonywać będzie działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zasady korekt podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa są odbiciem zasad dotyczących korekt podatku naliczonego przez zbywcę. Wynika to z przyjęcia na gruncie ustawy o VAT oraz w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (która zastąpiła VI Dyrektywę) reguły, iż nabywca przedsiębiorstwa traktowany jest w zakresie odliczeń jak następca prawny zbywcy (jest beneficjentem praw i obowiązków zbywcy). Zatem jeśli w ramach wnoszonego przedsiębiorstwa zbywca wykonywał wyłącznie czynności opodatkowane i nabywca także wykonywać będzie wyłącznie czynności opodatkowane, obowiązek korekty podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami nie wystąpi.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż wniesienie w przedmiotowej sprawie przez Wnioskodawcę aportem do innego podmiotu gospodarczego składników majątkowych przedsiębiorstwa, przy zakupie których odliczono podatek naliczony (składniki te bowiem posłużyły do sprzedaży opodatkowanej) nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez Podatnika (Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokonywania korekt podatku w tym zakresie). W przekonaniu Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie również spółka jako nabywca przedmiotowego przedsiębiorstwa nie będzie miała obowiązku dokonania korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi przedsiębiorstwa. Jednakże wskazać należy, iż z wykładni art. 91 ust. 9 ustawy o VAT wynika, iż nabywca przedsiębiorstwa byłby zobligowany do dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego w sytuacji, w której podatek naliczony został częściowo odliczony przez zbywcę przedsiębiorstwa w oparciu o wyliczoną przez niego proporcję sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem, czy też gdyby zmianie uległoby przeznaczenie składników majątkowych przedsiębiorstwa (po aporcie składniki byłby wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych, podczas gdy przed aportem służyły do wykonywania czynności opodatkowanych).

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego ? stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.