Zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów związane z nabywaniem i zbywaniem akcji notowanych (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29.09.2008 r. (data wpływu 01.10.2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20.12.2008 r. (data nadania 22.12.2008 r., data wpływu 24.12.2008 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-1129/08-2/AG z dnia 03.12.2008 r. (data nadania 03.12.2008 r. , data doręczenia 15.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji źródła przychodów z tytułu nabywania i zbywania papierów wartościowych w ramach działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 01.10.2008 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji źródła przychodów z tytułu nabywania i zbywania papierów wartościowych w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej działającej pod firmą: ?X? sp. j. z siedzibą w Y, (zwana dalej ?Spółką?). W dniu 1 czerwca 2007 r. Spółka zawarła z Domem Maklerskim . (zwana dalej ? DM?) umowę o warunkach pośrednictwa w nabywaniu papierów wartościowych w obrocie na rynku pierwotnym przez DM oraz umowę o świadczenie usług brokerskich oraz otwierania i prowadzenia rachunku inwestycyjnego przez DM. W ramach prowadzonego przez DM rachunku inwestycyjnego Spółka dokonała szeregu transakcji kupna i sprzedaży akcji spółek notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie (zwana dalej ?GPW?). Przychody uzyskane przez Spółkę z tytułu odpłatnego zbycia konkretnych akcji zazwyczaj były niższe od kosztu ich nabycia. Za prowadzenie rachunku oraz za pośrednictwo w nabywaniu i zbywaniu akcji DM pobierał od Spółki prowizję w wysokości określonej w umowie. Wnioskodawczyni posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP. Pismem z dnia 20.12.2008 r. (data wpływu 24.12.2008 r.) wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika uzupełnił przedmiotowy wniosek o podanie informacji, iż umowa spółki jawnej nie zawiera w katalogu przedmiotu działalności gospodarczej spółki zapisu :?pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 64.99.Z?.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychody i koszty związane z nabywaniem i zbywaniem akcji notowanych na GPW za pośrednictwem DM, w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki stanowią dla Wnioskodawczyni przychody i koszty ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza czy kapitały pieniężne...

Zdaniem wnioskodawcy co do zasady przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych stanowią źródło przychodów kapitały pieniężne. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) u.p.d.o.f za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Odstępstwo od powyższej zasady określone jest w art. 30b u.p.d.o.f. W myśl 30b ust. 1 ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochody wynosi 19% uzyskanego dochodu. Na podstawie art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f. przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 11 u.p.d.o.f. ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych ? oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych ? rozumie się przez to: a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. ? Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągniętego, długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

W ocenie wnioskodawcy z powyższego wynika, że dochody uzyskane z odpłatnego papierów wartościowych, jakimi niewątpliwie są akcje w myśl art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi w zw. z art. 5a pkt 11 u.p.d.o.f., niezależnie od tego czy uzyskiwane są w obrocie publicznym czy też nie, stanowią źródło przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, jeżeli ich odpłatne zbycie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawca dodaje, że w świetle art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka nie mająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w tej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (czyli pozarolnicza działalność gospodarcza).

W podsumowaniu wnioskodawca wskazuje, iż przychody i koszty uzyskane przez Spółkę z tytułu odpłatnego zbycia akcji w ramach rachunku inwestycyjnego prowadzonego przez DM stanowią dla wspólników Spółki przychody i koszty ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza i winny być zsumowane z pozostałymi przychodami i kosztami uzyskanymi przez wspólników z tegoż źródła przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Podatnikiem w myśl art. 7 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zatem w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej wspólnicy.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Opisaną wyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się analogicznie do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 8 ust. 2 cyt. ustawy.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono dwa odrębne źródła przychodów w postaci:

• pozarolniczej działalności gospodarczej,

• kapitałów pieniężnych i praw majątkowych (?),
  
  

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w przepisie art. 5a pkt 6 w/w ustawy jako działalność zarobkowa:

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2. polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ustawy. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w ustępie 3 art. 14 ustawy.

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 powołanej ustawy, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38 z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Dochodów, o których mowa w ust. 1 nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c. (art. 30b ust. 5 ustawy).

Natomiast z brzmienia art. 30b ust. 4 ww. ustawy wynika, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest inwestowanie w papiery wartościowe lub pochodne instrumenty finansowe i podatnik dokonuje takiej transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód (dochód) należy traktować jako przychód z wykonywanej działalności gospodarczej. Tak uzyskany przychód (dochód) podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi przychodami, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Pojęcie kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, do których odwołuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest definiowane odpowiednio w art. 17 ust. 1 oraz w art. 18 ustawy. Aczkolwiek nie wszystkie rodzaje dochodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy mogą stanowić przedmiot działalności gospodarczej, niemniej jednak przedmiotem takiej działalności może być nabywanie i zbywanie udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych. Naturalnie, aby działalność ta mogła być traktowana jako działalność gospodarcza, musi spełniać przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Niezależnie już od tych warunków, w przypadku gdyby działalność miała obejmować handel papierami wartościowymi w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.), wówczas respektowane muszą być wymogi stawiane także i przez tę ustawę. Powołana ustawa reguluje zasady, tryb i warunki podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie obrotu papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi, prawa i obowiązki podmiotów uczestniczących w tym obrocie oraz wykonywanie nadzoru w tym zakresie.

W przypadku prowadzenia - zgodnie z ww. odrębnymi przepisami - działalności, której przedmiotem jest nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, dochód z niej należy traktować jako dochód, którego źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednakże, jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego, nabywanie i zbywanie papierów wartościowych nie jest przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę jawną, której wspólnikiem jest Wnioskodawczyni. Umowa spółki jawnej nie zawiera w katalogu przedmiotu działalności gospodarczej spółki wpisu: ?pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 64.99.Z?.

Zatem opisane we wniosku działania nie są podejmowane ?w wykonywaniu działalności gospodarczej?.

W związku z powyższym uznać należy, iż przychody z tytułu obrotu papierami wartościowymi nie stanowią przychodów z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę jawną lecz zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy są źródłem przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych (...).

W konsekwencji dochody uzyskiwane z tego tytułu nie spełniają warunku sformułowanego w cyt. art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Regulacje zawarte w art. 30b ust. 4 ww. ustawy, jak wynika z literalnego brzmienia tego przepisu, mają zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi i pochodnymi instrumentami finansowymi (realizacja praw z nich wynikających).

Podkreślić również w tym miejscu należy, iż fakt zawarcia przez spółkę jawną umowy z Domem Maklerskim (DM) o warunkach pośrednictwa w nabywaniu papierów wartościowych w obrocie na rynku pierwotnym oraz umowy o świadczenie usług brokerskich oraz otwierania i prowadzenia rachunku inwestycyjnego przez DM nie wpływa na zmianę sposobu opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego uznać należy, iż zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów związane z nabywaniem i zbywaniem akcji notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych za pośrednictwem Domu Maklerskiego nie stanowią dla Wnioskodawczyni, jako wspólnika spółki jawnej, przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Przychody te stanowią bowiem przychód z kapitałów pieniężnych, stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako takie winny być opodatkowane, w myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IBPBII/2/415-134/10/HS, interpretacja indywidualna

IBPBII/2/415-136/10/ŁCz, interpretacja indywidualna