W przypadku wniesienia do Spółki z o.o. aportu, którego wartość rynkowa przekracza wartość nominalną (...)

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem aportu do spółki z o.o. w zamian za objęcie udziałów tej spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Podatnik jest wspólnikiem - komandytariuszem w G. Sp. z o. o. Sp. k. (dalej ,?G? lub ?Spółka komandytowa?). G to centralny podmiot grupy kapitałowej G. zajmujący się w szczególności zarządzaniem całą grupą, marketingiem, zarządzaniem markami i rozwojem produktów.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka komandytowa uzyskała prawa, w tym prawa ochronne, o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm.), na znaki towarowe (dalej: ?Znaki towarowe?).

Ze względu na istotne znaczenie Znaków towarowych dla działalności Spółki komandytowej planowane jest dokonanie restrukturyzacji grupy G. Spółka komandytowa planuje wnieść Znaki towarowe aportem do spółki kapitałowej ? spółki z o.o. (dalej ?P? ) w zamian za jej udziały (dalej ?Udziały w P? ). Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Znaki towarowe zostaną wycenione przez podmiot specjalizujący się w wycenach wartości niematerialnych i prawnych. Jest możliwe, że wartość nominalna Udziałów w P otrzymanych przez Spółkę komandytową w zamian za aport będzie znacznie niższa od wartości rynkowej Znaków towarowych będących przedmiotem wkładu. Różnica między wartością rynkową Znaków towarowych, a wartością nominalną Udziałów w P otrzymanych przez Spółkę komandytową zostanie przekazana na kapitał zapasowy P. Spółka komandytowa obejmie więc Udziały w P o wartości nominalnej znacznie niższej aniżeli wartość rynkowa wniesionych Znaków towarowych. W dalszej kolejności możliwe jest przekształcenie P w spółkę osobową prawa handlowego (dalej: ?Spółka osobowa?).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym przy wniesieniu do P aportu w postaci Znaków towarowych, w przypadku, gdy wartość rynkowa Znaków towarowych będzie wyższa od wartości nominalnej objętych w zamian Udziałów w P, przychodem Podatnika będzie wartość nominalna objętych Udziałów w P...
2. Czy różnica między wartością rynkową Znaków towarów, a wartością nominalną wydanych Udziałów w zamian za aport Znaków (agio), przeniesiona na kapitał zapasowy, będzie powiększała niepodzielone zyski, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT, opodatkowane w momencie przekształcenia P w Spółkę osobową...
3. Czy po przekształceniu P w Spółkę osobową Podatnik będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pełne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Znaków towarowych, które w P podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1. W zakresie pytania Nr 2-3 zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka komandytowa jest spółką osobową i nie posiada osobowości prawnej. Przepis art. 1 Ustawy PIT stanowi, że ustawa ta ?reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych?. Z kolei zgodnie z przepisami art. 1 Ustawy CIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych nie podlegają spółki osobowe. Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT (Ustawa CIT zawiera w tym zakresie analogiczne postanowienia) ?przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, (...) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału)?. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 Ustawy PIT zasady powyższe stosuje się odpowiednio również do ?rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat?, oraz ?ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną?. Spółki osobowe nie są więc podatnikami podatku dochodowego, a podatnikami z tytułu osiąganych przez nie dochodów są jej wspólnicy. Powyższe oznacza, że podatkowe skutki transakcji dokonanej przez Spółkę komandytową będą w zakresie podatku dochodowego rozliczane przez Podatnika jako wspólnika Spółki komandytowej proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Innymi słowy, Podatnik, jako wspólnik Spółki komandytowej, będzie zobowiązany do rozliczenia aportu Znaków towarowych na podstawie przepisów Ustawy PIT proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1, pkt 9 Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się ?nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny?. Przepis ten jest jedynym przepisem w Ustawie PIT, który wskazuje na powstanie przychodu w przypadku objęcia udziałów lub akcji w spółce mającej osobowość prawną z zamian za wkład niepieniężny, więc stanowi podstawę dla ustalenia zasad opodatkowania planowanego aportu. W przedstawionym stanie faktycznym wartość nominalna Udziałów w P objętych przez Spółkę komandytową w zamian za wkład w postaci Znaków towarowych będzie stanowiła przychód osiągnięty przez Podatnika w związku z planowaną transakcją.

Zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 2 Ustawy PIT, wartość przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, ustala się, stosując odpowiednio postanowienia art. 19 Ustawy PIT.

Artykuł 19 ust. 1 zdanie pierwsze Ustawy PIT stanowi natomiast, że ?przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych (...) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (...)?.

Zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami Ustawy PIT, przychodem z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, przy czym w przypadku przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny, jest to wartość nominalna tych udziałów określona w umowie, pomniejszona o koszty zbycia wkładu niepieniężnego.

Tym samym przepis powyższy nie zmienia faktu, iż w przypadku przekazania na kapitał zapasowy P nadwyżki wynikającej z różnicy pomiędzy wartością rynkową Znaków towarowych, a wartością nominalną wydanych Udziałów w P, przychodem z tytułu objęcia Udziałów w P w zamian za aport będzie ich nominalna wartość, niezależnie od tego, czy wartość ta będzie niższa, czy też równa wartości rynkowej Znaków towarowych.

Analiza powołanych przepisów wskazuje, iż ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 Ustawy PIT nie dopuścił możliwości ustalania przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna obejmowanych udziałów/akcji. Należy zauważyć, że gdyby intencją ustawodawcy było, aby przychód udziałowca miał odpowiadać rynkowej wartości objętych udziałów, wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 17 ust 1 pkt 9 Ustawy PIT nie znajduje zastosowania.

Ponadto należy też zwrócić uwagę na treść przepisu art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy PIT, zgodnie z którym w przypadku zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, do której wniesiono aport w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, dochodem z tego tytułu jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów, a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. lf lub art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT. Zgodnie z tym pierwszym przepisem, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) ? jeżeli udziały te zostały objęte w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli w analizowanej sytuacji Spółka komandytowa sprzeda w przyszłości Udziały w P, przychodem rozliczanym z tego tytułu przez wspólników Spółki komandytowej będzie cena sprzedaży tych udziałów, zaś koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła nominalna wartość udziałów objętych przez Spółkę komandytową w P w zamian za aport w postaci Znaków towarowych. Przyjęcie zatem, iż w momencie obejmowania Udziałów w P przez Spółkę komandytową przychodem podatkowym dla Podatnika nie będzie nominalna wartość Udziałów w P, lecz wartość rynkowa Znaków towarowych, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania podatkiem dochodowym wartości agio. Raz bowiem Podatnik musiałby zapłacić podatek dochodowy w momencie obejmowania przez Spółkę komandytową Udziałów w P, od dochodu obliczonego z uwzględnieniem agio, a po raz drugi ? w chwili sprzedaży tych udziałów, gdyż w takim przypadku koszt uzyskania przychodu stanowiłaby jedynie nominalna wartość Udziałów w P bez jej powiększania o agio. Powyższe wskazuje, że przychodem Podatnika w chwili objęcia przez Spółkę komandytową Udziałów w P w zamian za aport w postaci Znaków towarowych może być wyłącznie wartość nominalna Udziałów w P.

Analiza powołanych przepisów wskazuje więc, iż ustawodawca, przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 Ustawy PIT, nie dopuścił możliwości ustalania przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna udziałów lub akcji wydanych w zamian za wkład niepieniężny.

Przedstawione stanowisko zgodne jest z najnowszymi, wydanymi w podobnych sprawach, interpretacjami indywidualnymi Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 26 lipca 2011 r., sygn. IBPBII/2/415-550/11/NG Minister Finansów wskazał, iż ?(...)zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 , przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny jest ich wartość nominalna. Z treści tego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca lub akcjonariusza powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny. (...) Takiego rozumienia powołanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo ?odpowiednio? oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (...) Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny należy przyjąć wartość nominalną tych udziałów, a art. 19 znajduje zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1.

Potwierdzeniem prawidłowości powyższej analizy jest również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 19 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 558/05, NSA wskazał, iż: ?Ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 (...), za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną?. ?Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 , który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 Słowo ?odpowiednie? oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ?. Przedstawione poglądy NSA utrwalił w wyroku z 25 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1165/07.

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 19 listopada 2009 r., sygn. III SA/Wa 910/08 i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 7 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Bd 699/09.

Podatnik pragnie jednocześnie nadmienić, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wa 1916/08, orzecznictwo sądów administracyjnych musi być uwzględniane nie tylko przy zmianie interpretacji podatkowych, ale także przy ich wydawaniu.

Podsumowując, przychodem podatkowym Podatnika z tytułu wniesienia przez Spółkę komandytową Znaków towarowych aportem do P, w przypadku gdy wartość rynkowa Znaków towarowych będzie wyższa od wartości nominalnej objętych przez Spółkę komandytową Udziałów w P, będzie wartość nominalna objętych przez Spółkę komandytową Udziałów w P.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na gruncie powszechnie obowiązującego prawa podatkowego nie występuje definicja wkładu niepieniężnego (aportu). Również przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) nie zawierają definicji wkładu niepieniężnego, nie stanowią też wprost, co może być przedmiotem tego wkładu. Wskazują jedynie w art. 14 § 1, że przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług. Zatem przedmiotem aportu mogą być nieruchomości, rzeczy ruchome oraz prawa majątkowe, które posiadają tzw. zdolność aportową. Należy ją rozumieć jako zespół cech, które powinny być łącznie spełnione przez dane prawo, aby można je było uznać za przedmiot aportu.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. 1a ustawy podatkowej wyraźnie przewidział moment powstania przychodu osoby fizycznej wnoszącej do spółki aport w postaci udziałów lub akcji, stanowiąc, iż przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1. zarejestrowania spółki albo,
2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z podwyższeniem kapitału zakładowego.
   
   

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, będący osobą fizyczną jest wspólnikiem spółki komandytowej. Spółka komandytowa planuje wnieść aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością znaki towarowe. W zamian za przedmiotowy wkład, Wnioskodawca uzyska udziały spółki kapitałowej. Jest możliwość, że wartość nominalna udziałów w spółce kapitałowej otrzymanych przez spółkę komandytową, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, w zamian za wkład niepieniężny, będzie znacznie niższa od wartości rynkowej znaków towarowych będących przedmiotem wkładu. Różnica między wartością nominalną wydanych udziałów, a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki kapitałowej (agio).

Na tle analizy przywołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za taki wkład.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak słusznie Wnioskodawca wskazał, stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przychodem z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, tj. posiadane znaki towarowe jest nominalna wartość objętych udziałów. Z treści powołanego przepisu wynika, że w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przepis art. 17 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy zauważa, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną.

Takiego rozumienia powołanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo ?odpowiednio? oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty uzyskania przychodu.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci znaków towarowych przyjmuje się wartość nominalną tych udziałów, natomiast art. 19 znajduje zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w przypadku wniesienia do Spółki z o.o. aportu, którego wartość rynkowa przekracza wartość nominalną objętych udziałów w kapitale zakładowym spółki, przychodem Wnioskodawcy będzie nominalna wartość udziałów objętych za ten wkład.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB1/415-1136/11-4/MS, interpretacja indywidualna