Czy w przedstawionym stanie faktycznym koszty poniesione w trakcie trwania umowy leasingu oraz koszty (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6.10.2008 r. (data wpływu 13.10.2008 r.) oraz piśmie (data nadania 10.12.2008 r., data wpływu 15.12.2008 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPP3/443-46/08-2/RK z dnia 27.11.2008 r. (data nadania 28.11.2008 r., data doręczenia 3.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu oraz kosztu wykupu przedmiotu leasingu w przypadku jej wcześniejszego zakończenia ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13.10.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu oraz kosztu wykupu przedmiotu leasingu w przypadku jej wcześniejszego zakończenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w kwietniu 2008 roku podpisał umowa leasingu operacyjnego na sfinansowanie środków trwałych w postaci samochodów ciężarowych. Zgodnie z podpisanym harmonogramem w terminie zostały zapłacone opłaty wstępne oraz raty leasingu. Z przyczyn czysto ekonomicznych (brak zapotrzebowania na rynku na jeden z samochodów) został podpisany aneks do ww. umowy i rozwiązano leasing operacyjny w części dotyczącej jednego z samochodów. Nastąpił wykup samochodu ciężarowego i odsprzedaż jego innemu podmiotowi gospodarczemu.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca uzupełnił, iż jego pytanie dotyczy kosztów poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu tj. rat leasingu, opłaty wstępnej oraz kosztów związanych z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu, czyli wykupu przedmiotu leasingu oraz kosztów dodatkowych związanych z rozwiązaniem umowy takich jak prowizje leasingodawcy za przygotowanie dodatkowych dokumentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym koszty poniesione w trakcie trwania umowy leasingu oraz koszty związane z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu stanowią koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych...,
2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym można dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek VAT zapłacony od kosztów poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu oraz kosztów związanych z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu operacyjnego...
   
   

Odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku zakończenia przed czasem umowy leasingu operacyjnego, koszty poniesione w trakcie trwania umowy leasingu oraz koszty związane z rozwiązaniem przedterminowym umowy leasingu stanowią koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określają skutki zawarcia umowy leasingu operacyjnego niespełniającego przewidzianych przepisami wymagań oraz odnoszą się do rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy. Nie określają natomiast skutków podatkowych rozwiązania prawidłowo zawartej umowy przed czasem w niej oznaczonym. Jeżeli zawarta umowa spełniała ustawowe wymagania w chwili jej zawarcia, to tego faktu nie zmieni zaistniałe później zdarzenie przedwczesnego rozwiązania umowy. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje sankcji podatkowych dotyczących kosztów uzyskania przychodów w przypadku wcześniejszego zakończenia leasingu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Regulacje zawarte w rozdziale 4 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczą opodatkowania stron umowy leasingu i określają skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy leasingu oraz skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana ?finansującym? oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej ?korzystającym? podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Powyższy przepis nie definiuje wyczerpująco umowy leasingu. Odsyła do uregulowań kodeksu cywilnego, gdzie określone są elementy jakie powinna zawierać umowa aby na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych była traktowana jako umowa leasingu. Art. 70916 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.

U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), przewiduje możliwość przeniesienia na korzystającego własności rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu. Oznacza to, iż w świetle powyższego uregulowania możliwe jest również skrócenia okresu leasingu poprzez wcześniejsze spłacenie rat leasingowych i nabycie przedmiotu leasingu przez korzystającego, w przypadku gdy taka możliwość wynika z zawartej umowy leasingu.

Zgodnie z art. 23a pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez podstawowy okres umowy leasingu rozumie się czas oznaczony, na jaki została zawarta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona. Powodem wprowadzenia zapisu o nie uwzględnieniu przedłużenia bądź skrócenia umowy jest konstrukcja leasingu, pozwalająca na amortyzację ekonomiczną przedmiotu leasingu w znacznie krótszym czasie, niż amortyzacja podatkowa. Podstawowym narzędziem mającym zapobiegać takim działaniom podatników jest uzależnienie niektórych, szczególnie atrakcyjnych skutków podatkowych umowy leasingu od zawarcia takiej umowy na okres powiązany wprost ze stawkami amortyzacji poszczególnych środków trwałych. Ustawodawca uznał bowiem, że odniesienie długości trwania umowy do poszczególnych stawek amortyzacyjnych najpełniej oddaje specyfikę leasingu poszczególnych rzeczy lub praw.

Zdefiniowany w ustawie podstawowy okres umowy leasingu stanowi zatem przedział czasowy, na jaki umowa została pierwotnie zawarta, a nie faktyczny czas trwania umowy. Niezależnie od tego, czy nastąpiłoby skrócenie okresu obowiązywania umowy w jej trakcie, podstawowym okresem umowy zawsze jest ten, który ustalony został przez strony umowy przed jej wejściem w życie. Powyższy wniosek wynika z wykładni gramatycznej art. 23a pkt 2, który wyłącza z podstawowego okresu umowy czas jej przedłużenia lub skrócenia.

Na podstawie art. 23b ust. 1 ww. ustawy opłaty ustalone w umowie leasingu (zwanej potocznie umową leasingu operacyjnego), ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
   
   

W myśl art. 23b ust. 2 ww. ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654, nr 60, poz. 700 i 703, nr 86, poz. 958, nr 103, poz. 1100, nr 117, poz. 1228 i nr 122, poz. 1315 i 1324),
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. nr 26, poz. 143, z 1998 r. nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. nr 49, poz. 484 i nr 101, poz. 1178)

• do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.
  
  

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego.

Regulacje ujęte w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie określają natomiast skutków podatkowych dokonania wcześniejszego wykupu środka trwałego. Zatem, w celu prawidłowego zaliczenia wydatków związanych z przedmiotem leasingu do kosztów uzyskania przychodów, oprócz spełnienia warunków umowy, należy mieć na uwadze generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w cytowanym wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Art. 23 wyżej cytowanej ustawy nie wymienia wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu, w przypadku gdy leasingobiorca dokona wcześniejszego zakończenia umowy poprzez wykupu środka trwałego.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, w przypadku dokonania wcześniejszego wykupu środka trwałego, korzystający nie musi dokonywać korekty kosztów uzyskania przychodów o poniesione w trakcie trwania umowy opłaty leasingowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca poniesie również w związku ze skróceniem umowy leasingu koszty wykupu przedmiotu leasingu oraz koszty dodatkowe związane z rozwiązaniem umowy takie jak prowizje leasingodawcy za przygotowanie dodatkowych dokumentów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego przedstawionego powyżej nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż koszty te mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano wcześniej generalną zasadę zaliczania wydatków podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów formułuje art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią powołanego przepisu, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy stanowić mogą koszt uzyskania przychodu o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Użyty w tym przepisie zwrot ?w celu' oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu bądź na funkcjonowanie czy zabezpieczenie źródła przychodu.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu oraz kosztu wykupu przedmiotu leasingu w przypadku jej wcześniejszego zakończenia jest prawidłowe, o ile wykup i sprzedaż przedmiotu leasingu nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.