Został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od (...)

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalania i ewidencjonowania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej oraz jako wspólnik spółek cywilnych (spółki prowadzą podatkowe księgi przychodów i rozchodów). Przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług lombardowych (udzielanie pożyczek pod zastaw) oraz sprzedaż towarów używanych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca (bądź spotka osobowa, w której jest on wspólnikiem) staje się właścicielem m.in. używanych wyrobów jubilerskich ze złota lub ich części przewłaszczonych w wyniku niespłacenia przez klientów udzielonych im pożyczek. Dotychczas używane wyroby ze złota, które uległy przewłaszczeniu na Wnioskodawcę (lub spółkę osobową, w której jest on wspólnikiem) były odsprzedawane jako używane wyroby jubilerskie (bez ich obróbki).

Aktualnie Wnioskodawca (spółka osobowa, w której jest on wspólnikiem) za pośrednictwem podmiotu trzeciego - zamierza dokonywać obróbki całości lub części przewłaszczonych używanych wyrobów jubilerskich ze złota. Obróbka, o której mowa będzie polegać przede wszystkim na usunięciu z używanych wyrobów jubilerskich ze złota różnego rodzaju oczek (kamieni, kolorowego szkła, plastiku oraz innych bezwartościowych dodatków), W wyniku procesu obróbki powstanie tzw. złom złota (kwalifikowany zgodnie z PKWIU 38.11.58.00 jako Odpady inne niż niebezpieczne zawierające metal), który będzie przedmiotem dalszej odsprzedaży.

Sprzedaż złomu złota uzyskanego w wyniku obróbki wraz z innymi przewłaszczonymi zastawionymi rzeczami Wnioskodawca (odpowiednio spółka osobowa, w której jest on wspólnikiem) będzie ewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w następujący sposób:

1. zaewidencjonowaniu w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów podlegać będzie jedna kwota, wynikająca z prowadzonej oddzielnej ewidencji pożyczek i zastawionych rzeczy, niezależnie od tego czy przedmiotem sprzedaży są rzeczy zastawione, które były przedmiotem obróbki bądź nie podlegały takiej obróbce {wyroby jubilerskie ze złota, inne przedmioty),
   
2. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Wnioskodawca (odpowiednio spółka osobowa, w której jest on wspólnikiem) nie ma obowiązku ujmować odrębnie zastawionych rzeczy, które uległy obróbce jako towary handlowe i wykazywać po stronie kosztów uzyskania przychodów wartość zastawionych rzeczy przeznaczonych do obróbki (?w momencie przejścia na własność przedmiotów?) jako towarów handlowych,
   
   

W konsekwencji powyższego stwierdzić zatem należy, iż w podatkowej księdze przychodów i rozchodów nie ewidencjonuje się zarówno przyjęcia danej rzeczy, jako zabezpieczenia pożyczki, jak i kwoty udzielonej pożyczki. W księdze tej nie ewidencjonuje się także spłaty pożyczki oraz kwoty uzyskanej ze sprzedaży rzeczy zastawionej.

Transakcje te winny bowiem znaleźć odzwierciedlenie w obowiązkowo prowadzonej przez Wnioskodawcę (odpowiednio przez spółkę osobową, w której jest on wspólnikiem) dodatkowej ewidencji udzielonych pożyczek i zastawianych towarów.

Przepisy ustawy PIT, jak również rozporządzenia MF nie wskazują na odmienny sposób ewidencjonowania w księdze, przychodów z tytułu zbycia rzeczy zastawionych w zależności od ich przeznaczenia (zbycie bez obróbki, zbycie po wcześniejszej obróbce).

Tym samym przychodem podatkowym dla Wnioskodawcy będzie wyłącznie kwota prowizji wpisana w w kol. 7 księgi prowadzonej przez Wnioskodawcę (odpowiednio przez spółkę osobową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, z uwzględnieniem udziału w zyskach określonego w umowie spółki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiony sposób ewidencjonowania i rozpoznawania przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy ze sprzedaży rzeczy zastawionych w zależności od ich przeznaczenia (zbycie przedmiotów bez obróbki, zbycie po wcześniejszej obróbce) jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony sposób ewidencjonowania i rozpoznawania przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy ze sprzedaży rzeczy zastawionych w zależności od ich przeznaczeni (zbycie przedmiotów bez obróbki, zbycie po wcześniejszej obróbce) jest prawidłowy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W myśl art. 14 ust. 3 pkt 2 w w, ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przy czym w myśl art. 23 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów udzielonych pożyczek, w tym straconych pożyczek.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy PIT osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej ?księgą?, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa Rozporządzenie MF.

W myśl § 6 pkt 2 Rozporządzenia MF, podatnicy wykonujący działalność w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenia lombardów) - są obowiązani prowadzić również ewidencję pożyczek i zastawionych rzeczy; ewidencja ta powinna zawierać co najmniej następujące dane: numer kolejny wpisu, imię i nazwisko pożyczkobiorcy, adres, datę udzielenia pożyczki, kwotę udzielonej pożyczki, wysokość umówionych odsetek w złotych, opis zastawionej rzeczy i jej wartość rynkową, termin zwrotu pożyczki wraz z odsetkami, datę i kwotę zwróconej pożyczki wraz z odsetkami, datę zwrotu zastawionej rzeczy, datę sprzedaży rzeczy i kwotę należną z tytułu tej sprzedaży, kwotę prowizji stanowiącej wartość spłaconych odsetek lub różnicę między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionej rzeczy a kwotą udzielonej pożyczki.

Natomiast stosownie do treści pkt 7 Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stanowiących Załącznik nr 1 do Rozporządzenia MF - kolumna 7 jest przeznaczona do wpisywania przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i sprzedaży usług. W przypadku prowadzenia działalności polegającej na udzielaniu pożyczek pod zastaw (w lombardach) w kolumnie 7 wpisuje się na koniec miesiąca kwotę prowizji stanowiącą wartość spłaconych w danym miesiącu odsetek lub różnicę między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionych rzeczy a kwotą udzielonych pożyczek.

W konsekwencji powyższego stwierdzić zatem należy, że w podatkowej księdze przychodów nie ewidencjonuje się zarówno przyjęcia rzeczy, jako zabezpieczenia pożyczki jak i kwoty udzielonej pożyczki. W księdze tej nie ewidencjonuje się także spłaty pożyczki oraz kwoty uzyskanej ze sprzedaży rzeczy zastawionej.

Transakcje te powinny bowiem znaleźć odzwierciedlenie w obowiązkowo prowadzonej przez Wnioskodawcę (odpowiednio przez spółkę osobową, w której jest on wspólnikiem) dodatkowej ewidencji udzielonych pożyczek i zastawionych towarów.

Przepisy ustawy PIT, jak również rozporządzenia MF nie wskazują na odmienny sposób ewidencjonowania w księdze, przychodów z tytułu zbycia rzeczy zastawionych w zależności od ich przeznaczenia (zbycie bez obróbki zbycie po wcześniejszej obróbce).

Tym samym przychodem podatkowym dla Wnioskodawcy będzie wyłącznie kwota prowizji wpisana w kol. 7 księgi prowadzonej przez Wnioskodawcę (odpowiednio przez spółkę osobową, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, z uwzględnieniem udziału w zyskach określonego w umowie spółki), niezależnie od tego czy przedmiotem sprzedaży jest rzecz zastawiona bez jakiejkolwiek obróbki, czy też rzecz, które uległa obróbce (np. na złom złota).

Wnioskodawca nadmienia, że powyższa interpretacja przepisów prawa podatkowego jest zgodna z prezentowaną linią interpretacyjną MF. W interpretacji z 27 stycznia 2012 r. znak: IBPB1/1/415-1112/11/BK, Dyrektor IS w Katowicach wskazał, iż;

?Niezależnie zatem od faktu, czy przyjęte w zastaw rzeczy podlegają przed ich sprzedażą wcześniejszej obróbce, przychodem Wnioskodawcy będzie przychód odpowiadający różnicy między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionej rzeczy (lub rzeczy uzyskanych w wyniku obróbki zastawionej rzeczy) a kwotą udzielonej pożyczki. Przy czym, zaewidencjonowaniu w prowadzonej podatkowej księdze przychodem i rozchodów podlegać będzie jedna kwota, wynikająca z prowadzonej oddzielnej ewidencji pożyczek i zastawionych rzeczy. W konsekwencji w podatkowej księdze przychodów i rozchodów nie należy po stronie kosztów uzyskania przychodów ujmować zastawionych rzeczy przeznaczonych do obróbki (w momencie ?przejścia na własność przedmiotów?), jako towarów. Wartości powyższe wykazuje się bowiem wyłącznie w ewidencji pożyczek i zastawionych rzeczy, do której prowadzenia są obowiązani podatnicy wykonujący działalność w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw.?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W myśl art. 14 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 powołanej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przy czym w myśl art. 23 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy ? nie uważa się za koszty uzyskania przychodów udzielonych pożyczek, w tym straconych pożyczek.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej ?księgą?, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2014 r. poz. 1037).

W myśl § 6 pkt 2 ww. rozporządzenia, podatnicy wykonujący działalność w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenia lombardów) - są obowiązani prowadzić również ewidencję pożyczek i zastawionych rzeczy; ewidencja ta powinna zawierać co najmniej następujące dane: numer kolejny wpisu, imię i nazwisko pożyczkobiorcy, adres, datę udzielenia pożyczki, kwotę udzielonej pożyczki, wysokość umówionych odsetek w złotych, opis zastawionej rzeczy i jej wartość rynkową, termin zwrotu pożyczki wraz z odsetkami, datę i kwotę zwróconej pożyczki wraz z odsetkami, datę zwrotu zastawionej rzeczy, datę sprzedaży rzeczy i kwotę należną z tytułu tej sprzedaży, kwotę prowizji stanowiącej wartość spłaconych odsetek lub różnicę między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionej rzeczy a kwotą udzielonej pożyczki.

Natomiast stosownie do treści pkt 7 Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stanowiących Załącznik nr 1 do ww. rozporządzenia ? kolumna 7 jest przeznaczona do wpisywania przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i sprzedaży usług. W przypadku prowadzenia działalności polegającej na udzielaniu pożyczek pod zastaw (w lombardach) w kolumnie 7 wpisuje się na koniec miesiąca kwotę prowizji stanowiącą wartość spłaconych w danym miesiącu odsetek lub różnicę między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionych rzeczy a kwotą udzielonych pożyczek. Zauważyć przy tym należy, że wskazana powyżej treść Objaśnień stanowi kwintesencję ww. § 6 pkt 2 rozporządzenia, w zakresie, w jakim przepis ten dotyczy przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, zatem dokonywane w księdze zapisy winny odzwierciedlać w tym zakresie treść zapisów dokonywanych w ewidencji lombardowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi działalność lombardową, polegająca na udzielaniu pożyczek pod zastaw oraz sprzedaży towarów używanych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca (bądź spółka osobowa, w której jest on wspólnikiem) staje się właścicielem m.in. używanych wyrobów jubilerskich ze złota lub ich części, przewłaszczonych w wyniku niespłacenia przez klientów udzielonych im pożyczek. Dotychczas przedmioty te po przewłaszczeniu podlegały sprzedaży, jako używane wyroby jubilerskie; obecnie Wnioskodawca planuje przed sprzedażą dokonywać obróbki tych przedmiotów, za pośrednictwem podmiotu trzeciego. Sprzedaż przejętych rzeczy będzie ewidencjonowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, poprzez zaewidencjonowanie w księdze jednej kwoty, wynikającej z prowadzonej oddzielnie ewidencji pożyczek i zastawionych rzeczy, niezależnie od tego, czy przedmiotem sprzedaży są rzeczy zastawione, które były przedmiotem obróbki bądź nie podlegały obróbce.

Mając na względzie wyżej powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów nie ewidencjonuje się zarówno przyjęcia danej rzeczy, jako zabezpieczenia pożyczki jak i kwoty udzielonej pożyczki. W księdze tej nie ewidencjonuje się także spłaty pożyczki oraz kwoty uzyskanej ze sprzedaży rzeczy zastawionej. Transakcje te winny bowiem znaleźć odzwierciedlenie w obowiązkowo prowadzonej przez Wnioskodawcę (spółkę, której jest wspólnikiem) dodatkowej ewidencji udzielonych pożyczek i zastawionych towarów. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie wskazują na odmienny sposób ewidencjonowania w księdze, przychodów z tytułu zbycia rzeczy zastawionych w zależności od ich przeznaczenia (zbycie bez obróbki, zbycie po wcześniejszej obróbce).

Niezależnie zatem od faktu, czy przyjęte w zastaw rzeczy podlegają przed ich sprzedażą wcześniejszej obróbce (czy też obróbce takiej nie podlegają) przychodem Wnioskodawcy będzie przychód odpowiadający różnicy między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionej rzeczy (lub rzeczy uzyskanych w wyniku obróbki zastawionej rzeczy) a kwotą udzielonej pożyczki. Przy czym, zaewidencjonowaniu w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów podlegać będzie jedna kwota, wynikająca z prowadzonej oddzielnej ewidencji pożyczek i zastawionych rzeczy, odpowiadająca wysokości kwoty prowizji stanowiącej wartość spłaconych w danym miesiącu odsetek lub różnicy między kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionych rzeczy a kwotą udzielonych pożyczek.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, o ile przez ?prowizję?, ujmowaną w poz. 7 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, rozumie on wartość spłaconych w danym miesiącu odsetek (w przypadku zwrotu zastawionych rzeczy) lub różnicę miedzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży zastawionych uprzednio rzeczy, a kwotą udzielonych pożyczek (w przypadku braku zwrotu pożyczek i sprzedaży zastawionych rzeczy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.