skutki podatkowe darowizny udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością dokonanej na rzecz (...)

UZASADNIENIE

W dniu 09.02.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością dokonanej na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest obywatelką polski i polskim rezydentem podatkowym. W związku z planowaną reorganizacją prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni wraz ze swoim wspólnikiem w spółce cywilnej (ojcem) może się stać właścicielem - na zasadach współwłasności łącznej - udziałów w polskiej spółce z o. o. (dalej: udziały). Wnioskodawczyni wraz z ojcem rozważają możliwość dokonania następnie darowizny udziałów. Darowizna zostałaby dokonana na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze będącej cypryjskim rezydentem podatkowym (dalej: Spałka cypryjska) W zamian za dokonanie darowizny Wnioskodawczyni nie otrzyma żadnego świadczenia od Spółki cypryjskiej, w szczególności nie otrzyma zapłaty za udziały (jak byłoby w przypadku transakcji zbycia udziałów), ani nie obejmie udziałów w Spółce cypryjskiej (jak byłoby w przypadku wniesienia udziałów aportem do Spałki cypryjskiej). W związku z otrzymaniem darowizny Spółka cypryjska nie będzie również zobowiązana do późniejszych świadczeń na rzecz Wnioskodawczyni. Poza umową darowizny, w chwili jej dokonywania Wnioskodawczyni nie będą łączyły ze Spółką cypryjską, ani żadnym innym podmiotem umowy, na podstawie których Wnioskodawczyni mogłaby być zobowiązana do bezpłatnego przekazania udziałów lub do innych bezpłatnych świadczeń na rzecz Spółki cypryjskiej

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonanie przez Wnioskodawczynię darowizny udziałów na rzecz Spałki cypryjskiej spowoduje powstanie u Niej przychodu (lub dochodu) w rozumieniu ustawy PIT...

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przez przychody podatkowe należy rozumieć, zgodnie z ogólną definicją zawartą w art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, ?otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń?. Katalog przychodów jest szeroki; mogą to być zarówno pieniądze/wartości pieniężne, jak również wartość wszelkich innych świadczeń. Istotnym jest jednakże, iż powyższe świadczenia muszą być przez podatnika otrzymane lub postawione do jego dyspozycji.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż umowa zawarta między Nią a Spółką cypryjską będzie spełniała warunki umowy nazwanej - umowy darowizny - wskazane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej ?Kodeks cywilni?). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, w umowie darowizny ?darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku?. Podstawową cechą takiej umowy i warunkiem konicznym dla możliwości uznania jej za darowiznę jest nieodpłatność umowy. Poprzez nieodpłatność należy rozumieć taką sytuację, gdy obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy - ani w chwili otrzymania darowizny, ani w przyszłości. Tym samym, skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego. darczyńca w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego nic w zamian.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, Wnioskodawczyni w chwili przekazania udziałów Spółce cypryjskiej nie otrzyma w zamian żadnych świadczeń lub innych korzyści majątkowych, w szczególności nie otrzyma zapłaty za udziały (jak byłoby w przypadku transakcji zbycia udziałów), ani nie obejmie udziałów w Spółce cypryjskiej (jak byłoby w przypadku wniesienia Udziałów aportem do Spółki cypryjskiej). Innymi słowy Wnioskodawczyni (darczyńca) dokonując darowizny będzie przekazywała aktywa ze swojego majątku (udziały) na rzecz Spółki cypryjskiej w zamian nie otrzymując żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od Spółki cypryjskiej (obdarowanego). Tym samym należy uznać, zdaniem strony, iż w świetle ogólnych zasad określania przychodu podatkowego zawartych w art. 11 ustawy PIT brak jest podstaw do uznania, że w chwili dokonania darowizny po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przepis art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera również odwołanie do szczególnych przepisów ustawy, regulujących kwestie powstawania przychodu w szczególnych sytuacjach, między innymi w przypadku przychodów z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a cytowanej ustawy ?za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych?. W świetle powołanego powyżej przepisu należy jednak uznać, że powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w związku ze zbyciem udziałów jest uzależnione od odpłatności przeprowadzanych działań, gdyż tylko w takiej sytuacji może powstać po stronie podatnika przychód należny. Jak już zostało wskazane powyżej, w związku z otrzymaniem darowizny udziałów Spółka cypryjska nie będzie zobowiązana do jakichkolwiek świadczeń na rzecz Wnioskodawczyni. W zamian za udziały strona nie otrzyma pieniędzy od Spółki cypryjskiej, ani nie obejmie udziałów w tej spółce. Tym samym należy przyjąć, zdaniem strony, że dokonanie darowizny udziałów na rzecz Spółki cypryjskiej nie może zostać uznane za ich odpłatne zbycie. Oznacza to, że w związku z dokonaniem darowizny Udziałów nie powstanie po Jej stronie przychód z kapitałów pieniężnych.

Reasumując powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uznać, iż przeniesienie przez Nią udziałów na rzecz Spółki cypryjskiej w formie darowizny nie będzie się wiązało z powstaniem u Niej przychodu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c). Stosownie do treści art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1. odsetki od pożyczek,
2. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3. odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
   a. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
   b. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
   c. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni), wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
   
5. przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
6. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
   a. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
   b. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
   
7. przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8. przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.
    
    

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14. Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 tegoż Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie.

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza dokonać darowizny udziałów, na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Wnioskodawczyni twierdzi, że w zamian za dokonanie darowizny nie otrzyma żadnego świadczenia od spółki cypryjskiej.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udziały. Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz spółki cypryjskiej udziałów, nie powstanie u Wnioskodawczyni przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawczyni nie obejmie w zamian udziałów (akcji) bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane udziały, tak w momencie zawarcia umowy, jak i w przyszłości. W konsekwencji powyższych uregulowań stwierdzić należy, iż w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, przekazanie przez Wnioskodawczynię darowizny w postaci udziałów spółki z o.o. na rzecz kapitałowej spółki cypryjskiej, fakt dokonania darowizny, czyli nieodpłatne zbycie udziałów nie skutkuje po stronie Wnioskodawczyni powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana ?darowizna? ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli jednak przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, w szczególności, jeżeli umowa darowizny będzie związana ze świadczeniem wzajemnym spółki cypryjskiej w jakiejkolwiek formie, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.