Zakres skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

UZASADNIENIE

W dniu 24.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca pozostaje wieczystym użytkownikiem nieruchomości stanowiących działki gruntowe nr ...../20 o pow. 0,3418 ha objęte księgami wieczystymi nr ... oraz 29036 prowadzonymi przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych. Nadto zaś Wnioskodawca założył wraz z innym wspólnikiem osoba prawną ? Spółką P. z siedzibą w B. spółkę komandytową P. spółka z ograniczona odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w Z.. Spółka ta zarejestrowana jest w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr ....... i w dalszej części zwana będzie dalej spółką.

Wspólnicy zamierzają dokonanie zmiany umowy spółki polegającej na wniesieniu przez Wnioskodawcę w charakterze wkładu niepieniężnego prawa użytkowania wieczystego opisanych powyżej nieruchomości. Wniesienie nastąpi wg wartości rynkowej nieruchomości wskazanej w operacie sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego. Spółka komandytowa ma dokończyć budowę zgodnie z udzielonym pozwoleniem na budowę oraz dokonać sprzedaży lokali. Nabycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu wniesienia wkładu do spółki komandytowej?
   
2. Czy w sytuacji, w której spółka osobowa, której Wnioskodawca pozostaje wspólnikiem dokona odpłatnego zbycia nieruchomości (albo lokali wyodrębnionych w budynku posadowionym na nieruchomości), którą zakwalifikowała jako środek obrotowy (towar) kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy (wyliczonym w proporcji do jego udziału w zyskach spółki) pozostawać będzie wartość tej nieruchomości (lub odpowiedniego udziału nieruchomości w razie sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkalnych) ustalona na dzień wniesienia wkładu nie wyższa niż rynkowa?
   
   

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wniesienie wkładu niepieniężnego do Spółki nie spowoduje po jego stronie przychodu. Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku ksh (Dz. U. z dnia 8 listopada 2000) spółka komandytowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą i jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Pozostaje jednostką nie posiadającą osobowości prawnej. Zdaniem podatnika wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziału we współwłasności nieruchomości nie mieści się w żadnym ze wskazanych w ustawie o PDOF źródeł przychodu. W szczególności nie mieści się w żadnej z kategorii wskazanych w art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF. Przychodami są bowiem otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość uzyskanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy wniesieniu wkładu niepieniężnego podatnik nie otrzymuje żadnych z wyżej określonych świadczeń (ani w formie pieniędzy i wartości pieniężnych ani innych nieodpłatnych świadczeń). Wniesienie wkładu powoduje jedynie uczestnictwo w zyskach spółki osobowej, a potencjalne zyski zależeć będą od wielu czynników, takich jak odpowiednia decyzja wspólników. Jednak przychody te podlegać będą opodatkowaniu na zasadzie art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF. Dopiero wówczas powstanie przychód, który może podlegać opodatkowaniu. Nie można mówić o przychodzie wcześniej, tj. w chwili wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki.

Ustalenia, iż wniesienie wkładu niepieniężnego powodowałoby osiągnięcie przychodu przez podatnika nie można doszukać się także w innych przepisach ustawy o PDOF, w tym art. 17 ust. 1 punkt 9 ustawy PDOF. Zgodnie z nim przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Zgodnie z tym przepisem przychodem pozostaje wniesienie wkładu do podmiotów posiadających osobowość prawną. A contrario nie można go zastosować do wniesienia wkładu do spółki osobowej, która tej osobowości prawnej nie posiada.

Nie można również doszukiwać się źródła przychodu w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF. Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 2, postanowień art. 10 ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia m.in. w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Wniesienie wkładu nie może być również uznane za przychód z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOF. Planowana czynność (wniesienie wkładu ?niepieniężnego?) nie ma związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i ma charakter jednorazowy.

Brak opodatkowania podatkiem dochodowym wkładu do osobowej Spółki prawa handlowego wynika z okoliczności, iż spółka osobowa jest transparentna w zakresie podatku dochodowego. Nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Wniesienie wkładu niepieniężnego pozostaje operacją dokonywaną w ramach jednego podatnika podatku dochodowego i nie może stanowić podstawy do ustalania przychodu.

Wnioskodawca na potwierdzenie swojego stanowiska powołuje się na interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. M. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach IPPB1/415-461/09-2/AG z dnia 26 czerwca 2009 r., nr IPPB/414-519/09-2/MT z dnia 1 września 2009 r., nr IPBB1/415-504/09-2/KS z dnia 4 września 2009 r. oraz IPPB1/415-779/09-4/AM z dnia 22 grudnia 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechnego opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednakże odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawca nie spowoduje powstania przychodu, gdyż czynność wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości, nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów wniesionych do spółek niebędących osobą prawną.

Tym samym wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki. Aby zaś mówić o sytuacji ?odpłatnego zbycia?, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b, w którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej. Stosownie bowiem do tego przepisu wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wniesienie aportu do spółki komandytowej w postaci nieruchomości nie rodzi obowiązku podatkowego. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.