Otrzymane dofinansowanie kosztów związanych z funkcjonowaniem przedszkola jest przychodem z pozarolniczej (...)

Otrzymane dofinansowanie kosztów związanych z funkcjonowaniem przedszkola jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego w opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a tej ustawy. Prawidłowym postępowaniem jest wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej od opodatkowania.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20.03.2010 r. (data wpływu 22.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w związku z uzyskiwaniem przychodów opodatkowanych i wolnych od podatku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22.03.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w związku z uzyskiwaniem przychodów opodatkowanych i wolnych od podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi niepubliczne przedszkole, którego działalność finansowana jest z opodatkowanych wpłat dokonywanych przez rodziców (czesne) oraz zwolnionych od podatku dotacji otrzymanych z Urzędu Miasta.

Rozliczenie działalności przedszkola następuje w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zgodnie z uchwałą Rady Miasta z dnia 10 lipca 2009 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji dla przedszkoli szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie miasta. przysługuje na każdego ucznia w wysokości równej 75% ustalonych w budżecie wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych prowadzonych przez miasto w przeliczeniu na jednego ucznia.

Wysokość przyznanej dotacji dla przedszkola niepublicznego jest uzależniona tylko i wyłącznie od faktycznej liczby uczęszczających dzieci do przedszkola. Urząd Miasta ma uprawnienia do sprawdzenia zgodności ze stanem faktycznym liczby uczniów wykazywanych w miesięcznych informacjach oraz sprawdzenie prawidłowości wykorzystania dotacji zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o systemie oświaty. Oznacza to, że dotacja udzielona dla niepublicznego przedszkola jest dotacją o charakterze podmiotowym. Dotacja podmiotowa w odróżnieniu od dotacji celowej nie jest bezpośrednim zwrotem ściśle określonych konkretnych wydatków bieżących na realizację zadań placówki w zakresie kształcenia i wychowania. Udzielenie dotacji nie jest uzależnione od przedłożenia konkretnych dokumentów kosztowych na pokrycie dofinansowania (list płac, faktur na wydatki eksploatacyjnych, zakup wyposażenia, książek, pomocy dydaktycznych, remontów i pozostałych wydatków), poza tym wysokość udzielonej dotacji nie ma bezpośredniego związku z faktyczną wysokością ponoszonych wydatków bieżących na prowadzenie placówki, dlatego niemożliwe jest w każdym miesiącu określenie, które wydatki są nią pokryte. Charakter ponoszonych wydatków związanych z całokształtem działalności przedszkola nie pozwala na wyodrębnienie, które wydatki pokryte są z wpłat rodziców, a które koszty bezpośrednio sfinansowane są z dotacji otrzymanej z Urzędu Miasta.

Z uwagi na fakt, że w praktyce prowadzenia niepublicznego przedszkola nie ma wiarygodnej metody ustalenia, które wydatki zostały sfinansowane ze zwolnionych z opodatkowania dotacji, a które z opodatkowanych wpłat rodziców to koszty uzyskania przychodów ustala się w oparciu o art. 22 ust. 3 i 3a wyżej wymienionej ustawy tzn. w takim stosunku, w jakim pozostają przychody zwolnione z opodatkowania i opodatkowane w ogólnej kwocie przychodów. Kwota kosztów wyliczona na podstawie stosunku, w jakim pozostają przychody wolne od podatku z ogólnej kwocie przychodów zgodnie z cytowanymi przepisami zostaje wyksięgowana z kosztów jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów związane z dotacją zwolnioną od podatku. Dotacja jako zwolniona z opodatkowania nie jest ewidencjonowania w podatkowej książce przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym wydatki niepublicznego przedszkola pokryte z dwóch źródeł przychodów: opodatkowanych wpłat rodziców oraz zwolnionej z podatku dotacji podmiotowej z Urzędu Miasta powinny być rozliczane w oparciu o zasadę proporcji wyrażoną w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzenie przez osoby fizyczne niepublicznych przedszkoli stanowi źródło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 21 ust. 1 pkt 129 jako wolne od podatku zostały wymienione dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych otrzymane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Jednocześnie z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116. 122, 129.

W zaistniałym stanie faktycznym nie dochodzi do bezpośredniego finansowania wydatków z dotacji, jednostka samorządu terytorialnego przyznaje dotację podmiotową dla niepublicznej placówki oświatowej a nie dotacją celową na pokrycie konkretnych wydatków. Na podstawie normujących działalność niepublicznego przedszkola aktów prawnych wysokość dotacji jest uzależniona od ilości dzieci, nie ma związku z wysokością ponoszonych wydatków.

Z uwagi na to, że charakter ponoszonych przez niepubliczne przedszkole wydatków związanych z całokształtem działalności nie pozwała na precyzyjne i jednoznaczne wyodrębnienie, które koszty sfinansowane są bezpośrednio z dotacji (wolnej od podatku), a które koszty pokryte są z przychodów opodatkowanych (wpłat rodziców) w zaistniałych okolicznościach znajduje zastosowanie art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy.

W myśl tych przepisów, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustała się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę tę stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2. W oparciu o tę zasadę, koszty proporcjonalne do otrzymanej dotacji nie powinny być ujmowane z podatkowej księgi przychodów i rozchodów jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Na potwierdzenie słuszności zajmowanego stanowiska Wnioskodawczyni wskazuje interpretacje:

  • Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 07.08.2009, sygn. IPPB1/415-356/09-2/IF,
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10.06.2008 r., sygn. IPPB1/415-526/08-2/EC, oraz z dnia 19.05.2008 r., sygn. IPPB1/415-275/08-2/TS;
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 03.01.2008 r., sygn. lBPB1/415-152/07/ZK/KAN-1230/10/07;
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 17.04.2008 r., sygn. ILPB1/415-86/08-2/GM.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia przedszkoli niepublicznych, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. u. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), są podatnikami podatku dochodowego w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.).

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (...).

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a ? 22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z powyższego przepisu wynika generalna zasada konieczności zaliczenia m.in. dotacji do przychodów. Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W świetle powołanych przepisów przedmiotowa dotacja udzielona niepublicznemu przedszkolu z jednostki samorządu terytorialnego, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazać następnie należy, iż koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych od podatku dochodowego, (na podstawie powyżej zacytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy) nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129.

Z powołanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż koszty poniesione w związku z funkcjonowaniem przedszkola (wydatki bieżące), które zostały sfinansowane (?pokryte?) otrzymanym dofinansowaniem, nie mogą być kosztem podatkowym.

Jednocześnie podkreślić należy, iż powołane przez stronę przepisy art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują w rozpatrywanej sprawie zastosowania.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Powyższą zasadę, w myśl ust. 3a tegoż artykułu, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawczyni ponosi wydatki, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

O tym, że dane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt, że zostały one pokryte otrzymaną dotacją, zwolnioną od opodatkowania. Nie ma zaś w tym przypadku znaczenia to, że Wnioskodawczyni uzyskuje dochody opodatkowane i wolne od podatku. Również brak możliwości wyodrębnienia, jakie konkretnie wydatki zostały pokryte dotacją, nie stanowi podstawy dla zastosowania proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dany koszt jest wyłączony z kosztów podatkowych, to nie może być jednocześnie uwzględniony w tych kosztach w proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a cytowanej ustawy.

Reasumując, otrzymane dofinansowanie kosztów związanych z funkcjonowaniem przedszkola jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego w opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a tej ustawy. Prawidłowym postępowaniem jest wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej od opodatkowania.

Jednocześnie podkreślić należy, iż przywołane przez Wnioskodawczynię interpretacje podatkowe i wyroki zapadły w indywidualnych sprawach i co do zasady wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.


Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika