Zakres możliwości skorygowania kwot pobranego i odprowadzonego do właściwego dla Spółki urzędu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 11.03.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie możliwości skorygowania kwot pobranego i odprowadzonego do właściwego dla Spółki urzędu skarbowego 20% podatku w formie ryczałtu oraz złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest beneficjentem usług prawnych oraz innych usług niematerialnych związanych ze wsparciem poszczególnych działów, świadczonych na rzecz Spółki przez C. (będącej spółką komandytową prawa brytyjskiego nie mającej osobowości prawnej).

W związku z powyższym Spółka zobowiązana jest do zapłaty wynagrodzenia za otrzymane usługi na podstawie faktur wystawionych przez C. Spółka reguluje płatności za otrzymane usługi na podstawie wystawionych faktur przez C. z uwzględnieniem przepisów art. 29 ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i otrzymanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego o nr IPPB1/415-758/09-2/KS z dnia 29 grudnia 2009 roku (kopia w załączeniu). Spółka również potwierdza, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku poprzedzającym wydanie indywidualnej interpretacji o numerze wyżej wymienionym, nie uległ zmianie i przedstawia się następująco:

Spółka jest beneficjentem usług prawnych oraz innych usług o charakterze niematerialnym (takich jak: usługi związane ze wsparciem Działu Wiedzy i Informacji, Działu Rozwoju Praktyki i Komunikacji, Działu Finansów, Działu Personalnego, Działu Administracji, administracji spraw partnerów, Działu Technologii, usługi zarządcze) świadczonych na rzecz Spółki przez C. (będącej spółką komandytową prawa brytyjskiego nie mającej osobowości prawnej). W związku z powyższym, Spółka zobowiązana jest do zapłaty wynagrodzenia za otrzymane usługi na podstawie faktur wystawionych przez C.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Należności jakie są wypłacane przez Spółkę na rzecz C. kwalifikowane są do należności, o których mowa w tym przepisie. Zatem co do zasady Spółka dokonując wypłaty na rzecz C. należności z tyt. usług prawnych oraz innych usług o charakterze niematerialnym powinna potrącić, jako płatnik, 20% podatku dochodowego od osób fizycznych. Należy również zwrócić uwagę na ust. 2 tegoż przepisu, który uzależnia zastosowanie określonego powyżej obowiązku potrącenia podatku od postanowień Umowy zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodów i od zysków majątkowych. Z przepisów art. 7 ust. 1, art. 5 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt. f Umowy, wynika, iż dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (dalej ?Zjednoczone Królestwo?) z tyt. działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, może być opodatkowany w Rzeczpospolitej Polskiej, pod warunkiem, że działalność prowadzona jest poprzez położony na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zakład. W takim przypadku dochód może być przypisany temu zakładowi i może być opodatkowany w Rzeczpospolitej Polskiej. C. nie posiada i nigdy nie posiadała w Rzeczpospolitej Polskiej zakładu w rozumieniu powołanej powyżej Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym, dochody uzyskane przez C. z tyt. świadczenia na rzecz Spółki usług nie podlegają w Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu.

Brytyjskie władze podatkowe wystawiają dla C. zaświadczenia za kolejne lata podatkowe (rok podatkowy trwa od 1 maja danego roku do 30 kwietnia roku następnego), dotyczące rezydencji w Zjednoczonym Królestwie poszczególnych wspólników C. w formie zbiorowego certyfikatu rezydencji. Każde z tych zaświadczeń (certyfikatów rezydencji), odrębnie dla każdego roku podatkowego, określa: wspólników (z podaniem imienia i nazwiska) C. mających miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) w Zjednoczonym Królestwie oraz procentowy udział wszystkich tych wspólników w zysku C. W ten sposób zostaje określona ta część wynagrodzenia, którą ma zapłacić Spółka na rzecz C. za usługi prawne i inne usługi niematerialne, przypadająca na udziały wspólników C. posiadających miejsce zamieszkania w Zjednoczonym Królestwie na podstawie znanego składu osobowego wspólników mających miejsce zamieszkania w Zjednoczonym Królestwie oraz ich udziału procentowego w zysku C.

W związku ze stanem opisanym powyżej i art. 24d Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującym od 1 stycznia 2013 roku w zakresie kwalifikacji poniesionych kosztów jako kosztów uzyskania przychodów lub jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w zależności od daty, pod którą zobowiązanie zostało uregulowane, Spółka rozważa przyjęcie zmiany terminu regulowania zobowiązań wynikających z faktur wystawionych przez C.

Spółka na dzień dokonywania płatności za otrzymane usługi od C. nie posiadałaby zbiorczego certyfikatu rezydencji w rozumieniu art. 5a pkt 21) Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w świetle otrzymanej indywidualnej interpretacji podatkowej, w związku z tym dokonywałaby płatności za otrzymane usługi na podstawie otrzymanych faktur z C.z uwzględnieniem art. 29 ust. 1 pkt 5) i art. 24d Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pobierając podatek w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Natomiast niezwłocznie po otrzymaniu od C. zbiorczego certyfikatu rezydencji właściwego dla danego roku podatkowego wystawionego przez brytyjskie władze podatkowe i określającego procentowy udział tych wspólników C., którzy posiadaliby rezydencję podatkową w Zjednoczonym Królestwie, Spółka jako płatnik zryczałtowanego podatku, złożyłaby wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka mogłaby dokonać korekty kwoty pobranego i odprowadzonego do właściwego dla Spółki Urzędu Skarbowego 20% podatku w formie ryczałtu od wynagrodzenia C. zgodnie z otrzymanym zbiorczym certyfikatem rezydencji podatkowej, a następnie przekazać nadpłatę wynikającą z nienależnie pobranej kwoty podatku na konto C.?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę, że art. 75 § 2 pkt 2b) Ordynacji podatkowej daje prawo płatnikom do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w przypadku, gdy w złożonej deklaracji płatnik wykazał oraz wpłacił podatek w wysokości większej od należnej, Spółka będzie mogła skorygować deklarację podatkową i złożyć wraz z nią wniosek o stwierdzenie nadpłaty, w przypadku gdy zaistnieją okoliczności, które potwierdzą właściwy udział wspólników C. jako rezydentów podatkowych Zjednoczonego Królestwa w zysku spółki w danym roku podatkowym (dostarczenie certyfikatu rezydencji. Ponadto art. 29 ust. 1 pkt 5) oraz ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają terminu w jakim płatnik podatku powinien otrzymać certyfikat rezydencji:, aby zastosować stawkę podatkową określoną przez właściwą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Otrzymany przez Spółkę zwrot nadpłaty podatku stanowić będzie część wynagrodzenia C. z tyt. świadczonych usług dla Spółki i tym samym powinien być przekazany na konto C. Jednocześnie Spółka powinna wystawić stosowną korektę informacji IFT- 1/IFT- 1R dla C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z kolei stosownie do treści art. 72 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa za nadpłatę uważa się m.in. kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Na podstawie art. 75 § 1 ww. ustawy podatnik jest podmiotem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji, gdy kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego przez niego podatku.

Natomiast zgodnie z § 2 pkt 2 ww. artykułu uprawnienie określone w § 1 (do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty) przysługuje również płatnikom, jeżeli:

1. w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od wysokości pobranego podatku,
   
2. w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od należnej,
   
3. nie będąc obowiązanymi do składania deklaracji, wpłacili podatek w wysokości większej od należnej.
   
   

Z wyżej wymienionych uregulowań prawnych wynika, iż płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy na skutek własnych błędów zadeklarował oraz wpłacił podatek w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej.

Stanowisko to znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 czerwca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 2287/98, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 22 lutego 2006 r. sygn. akt I SA/Ke 330/05, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2006 r. sygn. akt II FSK 913/05, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 452/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1713/09.

W wyroku z dnia 18 czerwca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 2287/98 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż: ?skoro po stronie płatnika nadpłata powstaje wówczas, gdy pobierze od podatnika kwotę podatku nienależnie lub w wysokości większej od należnej, może on - zgodnie z przepisem art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej - wystąpić do organu podatkowego z żądaniem stwierdzenia nadpłaty podatku, lecz jedynie w przypadku, gdy w składanych przez niego deklaracjach wykazał oraz wpłacił podatek w wysokości wyższej od pobranego?.

Z kolei w wyroku z dnia 10 sierpnia 2006 r. sygn. akt II FSK 913/05 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd: ?Pierwszy ze wskazanych przepisów, w stanie prawnym obowiązującym do 1 stycznia 2003 r. (...) stanowił o uprawnieniu płatnika do żądania stwierdzenia nadpłaty podatku, jeżeli w składnych deklaracjach wykazał oraz wpłacił podatek w wysokości większej od pobranego. Na podstawie tego przepisu postępowanie o stwierdzenie nadpłaty może zostać wszczęte na wniosek płatnika w przypadku wystąpienia zdarzeń, o których w nim mowa. Oznacza to, że instytucja stwierdzenia nadpłaty nie znajdowała zastosowania we wszystkich przypadkach powstania nadpłaty w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej, lecz jedynie w wypadkach, gdy powstanie nadpłaty nie jest rezultatem działania systemu podatkowego /błędy organów podatkowych, funkcjonowanie systemu zaliczek na podatek, niekonstytucyjności przepisów podatkowych/, ale efektem pomyłki lub wadliwego działania samego podatnika, płatnika lub inkasenta. Wyczerpujący katalog tych przypadków zawarty był w art. 79 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej /por.: B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa - Komentarz, Wyd. TNOiK Toruń 2002, s. 300-303/.

Do tego rodzaju zdarzeń w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r. należało zaliczyć wykazanie oraz wpłacenie przez płatnika podatku w wysokości większej od pobranego art. 79 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej/. Sytuacja opisana w tym przepisie miała miejsce wówczas, gdy płatnik wykazał i wpłacił na rachunek organu podatkowego kwotę zaliczki na podatek większą niż pobrana od podatnika(...)?.

Stanowisko NSA prezentowane w ww. orzeczeniach pozostaje aktualne na gruncie art. 75 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który od dnia 1 stycznia 2003r. zawiera uregulowania przewidziane wcześniej w art. 79 § 2 pkt 2 tej ustawy.

W opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji nadpłata powstanie na skutek pobrania i wpłacenia przez płatnika podatku w wysokości wyższej od należnej. Pobrany przez płatnika podatek spowodował uszczuplenie majątku podatnika (kontrahenta zagranicznego), a nie majątku Spółki.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w takim przypadku nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej. Po stronie płatnika nie powstała nadpłata, wobec czego nie jest on uprawniony, na mocy tego przepisu, do wystąpienia z żądaniem stwierdzenia nadpłaty. W tej sytuacji prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty przysługuje, na podstawie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej podatnikowi.

Należy również wskazać, że zgodnie z art. 79 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

A zatem, w sytuacji, gdy Wnioskodawca pobierze od podatnika kwotę podatku w wysokości większej od należnej w związku z późniejszym otrzymaniem certyfikatu rezydencji, nie będzie on uprawniony do skorygowania wpłat pobranego podatku do urzędu skarbowego. Podatnik ? kontrahent zagraniczny ma możliwość w takim przypadku wystąpienia do właściwego organu podatkowego o zwrot nadpłaty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.