Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową nie powoduje utraty prawa do zwolnienia od (...)

UZASADNIENIE

W dniu 26.11.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. będzie prowadzić działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia wydanego zgodnie z art. 16 ust 1 ustawy z dnia 20 października 1994 roku o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz.U. z 2007 roku, Nr 42, poz. 274) dalej USSE. W związku z powyższym spółce będzie przysługiwać prawo do korzystania z przyznanego na podstawie art.12 ww. ustawy w zw. z art. 17 ust. 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 roku, Nr 54. poz. 654 ze zm.) zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka z o.o. planuje dokonać przekształcenia obecnej formy prawnej po którym stanie się spółką komandytową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową może stać się powodem utraty prawa do zwolnienia z podatku dochodowego ...

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 19 ust. 3 USSE zezwolenie na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli podmiot gospodarczy:

1. zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie lub
2. rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
3. nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18 USSE, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki. Przepis ten nie wymienia przekształcenia formy prawnej przedsiębiorcy jako przyczyny wycofania zezwolenia. Ponadto należy zauważyć, że art. 553 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) przewiduje w przypadku przekształcenia tzw. sukcesję generalną, stwierdzając w § 2 tegoż artykułu, że jeżeli ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia nie stanowi inaczej, spółka przekształcona pozostaje podmiotem m.in. zezwoleń, które zostały przyznane pierwotnej spółce jeszcze przed jej przekształceniem. Wydane spółce zezwolenie nie zawiera w tym zakresie żadnych zastrzeżeń. Z kolei na gruncie prawa podatkowego zgodnie z art. 93a 2 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 roku, Nr 6, poz. 60 ze zm.) osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Z przytoczonych powyżej przepisów wynika zatem, iż nowo powstała spółka komandytowa przejmie uzyskane uprzednio przez spółkę z o.o. zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej W związku ze szczególnym charakterem spółki komandytowej nie będącej podatnikiem podatku dochodowego, ze zwolnienia z podatku dochodowego nie będzie korzystać sama spółka, lecz jej wspólnicy (osoby fizyczne), na zasadach przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 stycznia 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 roku, Nr 14, poz. 176 ze zm.).
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia ustawy z dnia 15 lutego 1991 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 16 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. z 2007 r. Dz. U. Nr 42, poz. 274) podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników oraz dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie strefy o wartości przewyższającej określoną kwotę.

Przedsiębiorcą - w myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. z 2007 r. Dz. U. Nr 155, poz. 1095 ze zm.) jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną ? wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Z powyższego wynika, że zarówno spółka z o.o. jak i spółka komandytowa posiada status przedsiębiorcy, co oznacza, iż zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej otrzymuje spółka jako przedsiębiorca, bez względu na to jaki typ spółki handlowej reprezentuje.

Utrata prawa do zwolnienia następuje w sytuacji, gdy przedsiębiorcy zostanie cofnięte zezwolenie na prowadzenie działalności. Podatnicy są wówczas obowiązani do zapłaty podatku za cały okres korzystania z tego zwolnienia.

Artykuł 19 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych stanowi, iż zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

1. zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
2. rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
3. nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki.
   
   

Powyższy przepis nie wymienia zmiany (przekształcenia) formy prawnej przedsiębiorcy, który uzyskał zezwolenie, jako przesłanki cofnięcia tego zezwolenia.

W myśl art. 553 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Skutki podatkowe przekształcenia spółek zostały unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W myśl art. 93 a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Taki stan prawny pozwala stwierdzić, że proces przekształcania się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które miała spółka kapitałowa, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę komandytową.

Stosownie do przepisu art. 93a ustawy - Ordynacja podatkowa, osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Oznacza to, iż nowo powstała spółka będzie sukcesorem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej otrzymanego przez spółkę z o.o. Po dokonanym przekształceniu spółki z o.o. w spółkę komandytową niemożliwe będzie dalsze korzystanie przez udziałowców (już jako wspólników) ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z chwilą przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową podatnikami podatku dochodowego z tytułu prowadzonej działalności stają się wspólnicy spółki komandytowej. Wspólnicy mogą kontynuować korzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego jako podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5c, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami,

Reasumując ? przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową nie powoduje utraty prawa do zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wnioskodawca już jako wspólnik spółki komandytowej będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż interpretacja nie mocy wiążącej dla pozostałych udziałowców spółki z o.o., bowiem interpretacja wywiera skutek wyłącznie w stosunku do tego podmiotu, do którego jest skierowana.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art.47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.