Czy wniesienie wkładu do spółki osobowej w postaci Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17.06.2009 r. (data wpływu 22.06.2009 r.) oraz piśmie (data nadania15.07.2009 r.), (data wpływu 17.07.2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-462/09-2/MT, IPPB1/415-464/09-2/MT, IPPB1/415-465/09-2/MT z dnia 06.07.2009 r. (data nadania 06.07.2009 r., data doręczenia 08.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22.06.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2009 r. Wnioskodawca nabył w drodze spadku działkę zabudowaną (murowany budynek, drewniany dom, pow. 4844 m2; dalej również jako Nieruchomość). Część Nieruchomości jest obecnie oddana przez Wnioskodawcę w dzierżawę. Dochody z dzierżawy są zaliczane przez Wnioskodawcę do źródła przychodów: najem, dzierżawa (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Nabyta w drodze spadku Nieruchomość nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej

Obecnie Wnioskodawca planuje wnieść tę Nieruchomość w postaci aportu do spółki osobowej.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 06.07.2009 r. Nr IPPB1/415-462/09-2/MT, Nr IPPB1/415-464/09-2/MT oraz Nr IPPB1/415-465/09-2/MT Wnioskodawca uzupełnił swój wniosek pismem z dnia 15.07.2009 r., informując, iż wszystkie nieruchomości nabyte zostały przez Wnioskodawcę w drodze spadku otrzymanego na początku bieżącego roku. Planowane wniesienie tychże nieruchomości do spółki osobowej jest elementem porządkowania struktury własnościowej tak nabytego majątku. Ze względu na relatywnie niewielki upływ czasu od momentu objęcia spadku i przejęcia władztwa prawnego nad przedmiotowymi nieruchomościami, a zwłaszcza w świetle obecnej, niepewnej sytuacji na rynku nieruchomości, nie został jeszcze ostatecznie sprecyzowany sposób dalszego ich wykorzystania. W szczególności, w powyższych okolicznościach nie dzień złożenia wniosków oraz niniejszego pisma nie jest możliwe jednoznaczne określenie czy wszystkie z wnoszonych aportem nieruchomości będą ostatecznie wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzeniem działalności gospodarczej spółki, co jest warunkiem ujęcia ich jako środków trwałych zarówno dla celów rachunkowych jak i podatkowych. Nie można przy tym wykluczyć, że niektóre z nieruchomości zostaną przeznaczone do zbycia przed upływem 12 miesięcy od momentu wniesienia.

Należy więc przyjąć, że będą takie nieruchomości, które przez spółkę otrzymującą aport:

1. będą wykorzystywane na potrzeby jej działalności gospodarczej w przewidywanym okresie przekraczającym 12 miesięcy, a co za tym idzie ujęte zostaną jako środki trwałe (dotyczy to w szczególności nieruchomości już oddanych w dzierżawę) oraz będą takie nieruchomości, które,
2. nie będą wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, a co za tym idzie nie zostaną wprowadzone do rejestru środków trwałych, lecz potraktowane jako towary handlowe.
   
   

Zdaniem Wnioskującego, brak możliwości precyzyjnego określenia na etapie składania wniosku i niniejszego pisma, które z wnoszonych nieruchomości spełnią, po dniu ich wniesienia, przesłanki do zakwalifikowania przez spółkę otrzymującą aport jako środki trwałe, nie powinno mieć wpływu na rozpatrzenie sprawy.

Jedynie w odniesieniu do nieruchomości zabudowanych budynkami w stanie surowym przewidywane jest ponoszenie dodatkowych nakładów związanych z wykończeniem przedmiotowych budynków. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że w przyszłości pojawi się konieczność ponoszenia nakładów również w odniesieniu do pozostałych nieruchomości.

Nakłady czynione przez spółkę na nieruchomości, które będą w przyszłości wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej spółki odnoszone będą na wartość początkową środków trwałych. Ponieważ jednak nie została jeszcze ostatecznie przesądzona kwestia sposobu wykorzystania przedmiotowych nieruchomości przez spółkę, nie można wykluczyć, że czynione przez spółkę nakłady zamiast zwiększać wartość początkową środka trwałego, odnoszone będą na wartość rzeczowych aktywów obrotowych.

Zdaniem Wnioskującego zarówno w przypadku jeżeli nieruchomości, na które ponoszone będą nakłady, będą przed ich zbyciem wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki (tj. ujęte będą jako środki trwałe) jak w przypadku nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży (nieujętych w ewidencji środków trwałych), ponoszone przez spółkę nakłady wpływać będą na ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia. W pierwszym przypadku ponoszone nakłady zwiększać będą wartość początkową środków trwałych, która po pomniejszeniu o dokonane odpisy amortyzacyjne stanowić będzie koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia. W drugim przypadku poczynione nakłady odnoszone będę odpowiednio na wartość aktywów obrotowych spółki i również staną się kosztem uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości.

Wnioskodawca poinformował również, że Spółka zamierza prowadzić działalność handlowo-usługową oraz działalność mieszczącą się w zgrupowaniu PKD 68.10 Kupno - sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, jak i PKD 68.20 Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Spółka prowadzić będzie księgi rachunkowe na podstawie ustawy z dn. 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wniesienie wkładu do spółki osobowej w postaci Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...
2. W jaki sposób należy określić w spółce osobowej wartość wniesionych Nieruchomości...
3. W przypadku podjęcia decyzji co do sprzedaży Nieruchomości przez spółkę osobową w jaki sposób powinien być określony dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...
4. Czy wniesienie wkładu do spółki osobowej w postaci Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...
5. Czy wystąpi przychód do opodatkowania w sytuacji wycofania wkładu ze spółki osobowej o wartości takiej, jak ustalona przez wspólników na dzień wniesienia Nieruchomości...
   
   

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek Pana w zakresie pytania drugiego, trzeciego, czwartego i piątego zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

W związku z wniesieniem Nieruchomości tytułem wkładu do spółki osobowej nie powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ? dalej ustawa o PIT - jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodne jednak z art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, iż wniesienie aportu do spółki osobowej nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Nie jest to również przychód z kapitałów pieniężnych, gdyż zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, przychód taki powstaje w związku z objęciem udziałów z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną (czyli jedynie do spółki z o.o. oraz spółki akcyjnej).

Podsumowując więc, przepisy ustawy o PIT nie nakazują rozpoznać przychodu podatkowego w przypadku wniesienia aportu do spółki osobowej w postaci nieruchomości, w sytuacji gdy nieruchomości te nie były wykorzystywane w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Aport Nieruchomości będzie więc dla Wnioskodawcy neutralny na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Stanowisko powyższe potwierdzają również indywidualne interpretacje organów podatkowych.

Przykładowo:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2008 r., sygn. ILPB1/41 5-745/08-4/IM, publ. http://sip.mf.gov.pI/sip/:

?(...) należy uznać, iż wniesienie przez Wnioskodawcę nieruchomości do spółki komandytowej jako aportu rzeczowego, w zamian za udział w zyskach spółki, nie skutkuje powstaniem u Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.?

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2009 r., sygn. IPPB1/41 5-11 93/08-2/ES, publ. http://sip. mf.gov.pl/sip/.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 . ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
  
  

Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości jest wyłączone ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obejmującego odpłatne zbycie rzeczy i praw.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie stanowi także źródła przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy jakim są kapitały pieniężne, ponieważ przepis ten dotyczy wyłącznie wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółek posiadających osobowość prawną, albo wkładów do spółdzielni. Nie ma natomiast zastosowania do wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki osobowej.

Zgodnie z wyżej cytowanym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W świetle powyższego przychód z kapitałów pieniężnych powstaje w związku z objęciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, akcji w spółce akcyjnej albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny. Niniejszy przepis nie dotyczy wniesienia wkładu do spółki osobowej.

Wniesienie wkładu niepieniężnego nie spowoduje także powstania przychodu z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 7 updof.

Stosownie do art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Nie można mówić o odpłatnym zbyciu praw majątkowych, gdyż własność lub udział w prawie własności Nieruchomości nie są prawami majątkowymi, do których stosuje się art. 10 ust. 1 pkt 7 updof. Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 1 updof przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 (żadne z tych zastrzeżeń nie dotyczy art. 18 updof), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie spowoduje zatem powstania żadnego z przysporzeń wskazanych w tym przepisie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki osobowej na poczet wkładu zabudowaną nieruchomość gruntową, która była natomiast przedmiotem prywatnego najmu (dzierżawy).

Reasumując, mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż wniesienie przez Wnioskodawcę nieruchomości niewykorzystywanej w działalności gospodarczej do spółki osobowej jako aportu rzeczowego, w zamian za udział w zyskach spółki, nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.