koszty uzyskania przychodów. sygn: IPPB1/415-485/10-4/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13.05.2010 r. (data wpływu 17.05.2010 r.) oraz piśmie (data nadania 15.07.2010 r., data wpływu 16.07.2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-485/10-2/ES z dnia 05.07.2010 r. (data nadania 05.07.2010 r., data doręczenia 12.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16.07.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą (indywidualną specjalistyczną praktykę lekarską w miejscu wezwania). Działalność gospodarcza była zarejestrowana w miejscu zamieszkania ? ul. L., W. Od dnia 21 kwietnia 2010 r. jest zarejestrowana ? ul. S. w kawalerce kupionej przez Wnioskodawczynię w dniu 1 marca 2010 r. Znaczna część kosztów zakupu jest sfinansowana kredytem hipotecznym. W odpowiedzi na wezwanie z dnia 05.07.2010 r. Nr IPPB1/415-485/10-2/ES Wnioskodawczyni doprecyzowała, iż zakupiona kawalerka nie jest gabinetem lekarskim, jedynie miejscem przechowywania dokumentacji wynikającej z prowadzonej działalności gospodarczej oraz sprzętu służącego tej działalności. Kawalerka przy ul. S służyć może również za alternatywne miejsce noclegowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaka część raty kredytowej może stanowić koszt działalności gospodarczej...

Zdaniem Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu część odsetkową spłaty kredytu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

• musi być należycie udokumentowany.
  
  

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

• pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) ? w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

• pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) ? w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.
  
  

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższego wynika, iż aby prawidłowo rozliczyć koszty oprócz konieczności wykazania związku zapłaconych odsetek od kredytu z osiąganym przychodem, istotny jest moment poniesienia wydatków związanych ze spłatą odsetek. Od momentu przekazania lokalu do użytkowania zapłacone odsetki od kredytu w części dotyczącej tego lokalu, należy zaliczać bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast odsetki zapłacone do dnia przekazania lokalu do używania zwiększają jego wartość początkową i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W myśl bowiem art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością ? o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jeżeli tylko część nieruchomości (budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego) jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu (art. 22f ust. 4 ustawy).

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy. W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna ? cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 22g ust. 3 ustawy).

Przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczek (kredytów) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu.

Warunkiem uznania odsetek od kredytu za koszt uzyskania przychodów, jest ich zapłacenie oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego, o którym mowa w art. 22 ust. 1 tej ustawy między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem. Istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej jest to, czy zapłacone zobowiązania miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Oznacza to, że nie można odmówić prawa do zaliczenia w koszty zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na imię i nazwisko podatnika, w sytuacji gdy wykaże on związek pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem (art. 22 ust. 1 ww. ustawy).

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż odsetki od kredytu na zakup nieruchomości mieszkalnej ? w części przeznaczonej na cele prowadzonej działalności gospodarczej - naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania będą zwiększały wartość początkową tego środka trwałego, natomiast odsetki naliczone i zapłacone po tym dniu będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Przez pojęcie ?majątek związany z działalnością? należy rozumieć składniki mienia, których posiadanie wiąże się z faktem wykonywania działalności gospodarczej. Natomiast znaczenia wskazanego pojęcia ?wykorzystywanie? nie zawiera powołana ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec tego należy posłużyć się definicją słowa ?wykorzystywanie? ze Słownika Języka Polskiego, zgodnie z którym ?wykorzystywanie? to osiąganie z czegoś korzyści, pożytku, skorzystanie z czegoś, spożytkowanie, zużytkowanie (Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996, s. 752). Zatem przez ?wykorzystywanie?, jak wskazano powyżej, należy rozumieć osiąganie z czegoś korzyści, pożytku, tym samym przez składniki majątku wykorzystywane w działalności gospodarczej należy rozumieć tego rodzaju składniki, które są używane w działalności gospodarczej i umożliwiają osiąganie korzyści (przychodów) z tej działalności.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą (indywidualną specjalistyczną praktykę lekarską w miejscu wezwania). Działalność gospodarcza od dnia 21 kwietnia 2010 r. jest zarejestrowana w W., ul. S. w kawalerce kupionej przez Wnioskodawczynię. Znaczna część kosztów zakupu jest sfinansowana kredytem hipotecznym. Zakupiona kawalerka nie jest gabinetem lekarskim, jedynie miejscem przechowywania dokumentacji wynikającej z prowadzonej działalności gospodarczej oraz sprzętu służącego tej działalności. Kawalerka może służyć również za alternatywne miejsce noclegowe. Zatem zaciągnięty kredyt nie pozostaje w związku z uzyskiwanymi przez Panią przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym odsetki od tego kredytu nie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Reasumując stanowisko Wnioskodawczyni, iż może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów część odsetkową spłaty kredytu należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.