Wnioskodawczyni spełniła warunki określone w art. 6 ust. 2, niezrealizowana kwota ulgi za wyszkolenie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 29.05.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia ulgi uczniowskiej od podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego ze złożonego wspólnie z małżonkiem zeznania podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

W trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie fryzjerstwo damskie Wnioskodawczyni wyszkoliła uczniów, którzy praktyczną naukę Zawodu zakończyli pozytywnymi wynikami. W Związku z tym Decyzją z dnia 30.09.1998 r. oraz Decyzją z dnia 07.07.2000r. przyznano Wnioskodawczyni ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów zwane ?ulgą uczniowską?. Ulgi te przyznane zostały na łączną kwotę 8,805,70 zł. Kwotę tę Wnioskodawczyni cyklicznie odliczała od podatku, który zobowiązana była opłacać podczas prowadzenia działalności gospodarczej w formie karty podatkowej. We wrześniu 2011 r. Wnioskodawczyni zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej nie wykorzystując całej przysługującej jej ulgi uczniowskiej. Od miesiąca października 2011 r. Wnioskodawczyni osiąga dochody tylko z tytułu emerytury.

Ponieważ dokonując rozliczenia podatku za 2011 r. Wnioskodawczyni nie spełniała warunków do wspólnego rozliczenia z małżonkiem, który również osiąga dochody tylko z tytułu emerytury, określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozliczenia dokonała sama odliczając od podatku ulgę uczniowską. Natomiast począwszy od 2013 roku czyli od rozliczeń za rok 2012r. z uwagi na spełnienie warunków określonych w tymże artykule Wnioskodawczyni zamierza dokonywać rocznych rozliczeń wspólnie z mężem, a co za tym idzie korzystać z odliczenia przysługującej jej, niewykorzystanej ulgi uczniowskiej od podatku obliczonego od wspólnych dochodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przepis art. 4 ustawy z dnia 12 listopada 2003r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie pozwala w związku z przepisem art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na odliczenie ulgi uczniowskiej od podatku obliczonego od wspólnych moich dochodów (podatnika) i małżonka do czasu całkowitego wykorzystania ulgi?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z brzmienia art. 4 wyżej przywołanej ustawy wywieść należy, że skoro Wnioskodawczyni nabyła prawo do ulgi uczniowskiej na podstawie dotychczasowych przepisów, a odliczenia tej ulgi nie znalazły pokrycia w podatku dochodowym obliczonym za lata poprzedzające 2004r. Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia niewykorzystanej część ulgi uczniowskiej po dniu 1 stycznia 2004r. w oparciu o przepisy obowiązujące przed tą datą. Tak sprecyzowany przepis daje więc prawo odliczania ulgi uczniowskiej od podatku dochodowego aż do jej całkowitego wyczerpania. Przepis ten zdaniem Wnioskodawczyni nie ogranicza możliwości odliczenia tylko podatników rozliczających się jednoosobowo (tj. bez małżonków). Takiego ograniczenia nie zawiera też przepis art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni uważa zatem, że ma prawo odliczać ulgę uczniowską od podatku obliczonego od wspólnych dochodów aż do czasu jej całkowitego wykorzystania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., podatnicy osiągający przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, opłacający zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej, mogli korzystać z ulgi z tytułu szkolenia uczniów, polegającej na obniżeniu zryczałtowanego podatku dochodowego, zwanej dalej "ulgą uczniowską".

Natomiast art. 53 ust. 2 cyt. wyżej ustawy stanowił, że ulga uczniowska, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki prawa cywilnego oraz w formie spółki jawnej, uprawnionym na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniającym w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu przygotowania zawodowego. Ulga ta przysługiwała także w przypadku, gdy uprawnionym do szkolenia uczniów był przynajmniej jeden ze wspólników lub pracownik osoby (spółki) prowadzącej działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 53 ust. 7 ww. ustawy (we wskazanym powyżej brzmieniu) "ulgę uczniowską" stosuje się od miesiąca następującego po miesiącu, w którym została wydana decyzja o przyznaniu ulgi (?).

Z dniem 1 stycznia 2004 r. przepis umożliwiający korzystanie z ulgi z tytułu praktycznej nauki zawodu został uchylony.

Jednakże stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 202 poz. 1958 ze zm.), podatnikom, którzy przed dniem 1 stycznia 2004 r. nabyli prawo do obniżki zryczałtowanego podatku dochodowego o kwotę ulgi uczniowskiej w zakresie i na zasadach określonych w art. 53 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 a odliczenia te nie znalazły pokrycia w zryczałtowanym podatku dochodowym obliczonym za lata poprzedzające rok 2004, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tej ustawie.

Jak stanowi art. 4 ust. 4 ww. ustawy nowelizującej, podatnicy, którym przysługiwało prawo do korzystania z ulgi uczniowskiej po dniu 31 grudnia 2003 r., mają prawo do obniżenia podatku dochodowego opłacanego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub w formie karty podatkowej, pod warunkiem, że kwoty te nie zostały odliczone od podatku opłacanego na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogiczne regulacje zawarto również w art. 13 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202 poz. 1956 ze zm.). Jednakże i w tym przepisie ustawodawca zastrzegł, iż podatek opłacany na tzw. zasadach ogólnych (wg skali określonej w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) może zostać pomniejszony o kwotę ?ulgi uczniowskiej? jeżeli kwota ta nie została odliczona od podatku opłacanego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub w formie karty podatkowej (art. 13 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy, małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być jednak, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym, z zastrzeżeniem art. 6a, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26c; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Przy czym, w myśl ww. zastrzeżenia zawartego w art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4 nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Powyższe oznacza, że osoby prowadzące działalność gospodarczą opodatkowaną w formach zryczałtowanych przewidzianych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), a więc w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej, nie mogą korzystać z łącznego opodatkowania dochodów, o których mowa w cyt. powyżej art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawczyni nabyła prawo do ulgi uczniowskiej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawczyni cyklicznie odliczała od podatku przyznaną ulgę. We wrześniu 2011 r. Wnioskodawczyni zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej nie wykorzystując całej przysługującej jej ulgi uczniowskiej. Od miesiąca października Wnioskodawczyni osiąga dochody tylko z emerytury. Ponieważ dokonując rozliczenia podatku za 2011 r. Wnioskodawczyni nie spełniała warunków do wspólnego rozliczenia z małżonkiem, który również osiąga dochody tylko z emerytury, określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozliczenia dokonała sama odliczając od podatku ulgę uczniowską. Natomiast począwszy od 2013 r. czyli od rozliczeń za 2012 r. z uwagi na spełnienie warunków określonych w tymże artykule Wnioskodawczyni zamierza dokonywać rocznych rozliczeń wspólnie z mężem, a co za tym idzie korzystać z przysługującej jej niewykorzystanej ulgi uczniowskiej od podatku obliczonego od wspólnych dochodów.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę obliczenia podatku stanowi suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Nie ma znaczenia zatem fakt, z jakim źródłem przychodów związany jest obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Jeżeli podatnik nabył prawo do ulgi uczniowskiej, może z niej korzystać do czasu pełnej realizacji, poprzez odliczanie jej od należnego podatku ustalonego od sumy dochodów ze wszystkich źródeł przychodów.

Ponadto należy dodać, że w przypadku, gdy podatnik nie uzyska dochodu z działalności gospodarczej, ale uzyska dochody z innych źródeł, a korzysta ze wspólnego opodatkowania z małżonkiem, ma prawo dokonać stosownego odliczenia od podatku dochodowego ustalonego od wspólnych dochodów małżonków, do wysokości określonej w decyzji urzędu skarbowego przyznającej ulgę z tytułu wyszkolenia ucznia. Wynika to z zapisów art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu (...) mogą być na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym opodatkowani łącznie od sum; swoich dochodów ustalonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 (?).

Reasumując, mając na uwadze, iż Wnioskodawczyni spełniła warunki określone w art. 6 ust. 2, niezrealizowana kwota ulgi za wyszkolenie uczniów może być odliczona od podatku dochodowego ustalonego od wspólnych dochodów małżonków, do wysokości określonej w decyzji urzędu skarbowego. Należy jednak wskazać, że brak jest natomiast możliwości dokonania stosownego odliczenia od podatku współmałżonka, jeżeli w danym roku podatkowym podatnik nie osiągnął dochodów z innych źródeł przychodów.

Ponadto organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.