Możliwość opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12.06.2010 r. (data wpływu 21.06.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19% ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17.06.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19%.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe .

Wnioskodawca do lipca 2010 r. jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce X jako Dyrektor Finansowy Do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę jako pracownika należały w szczególności: nadzór nad procesami w zakresie finansów i księgowości w Spółce, oraz opieka nad zagadnieniami kadrowymi.

Z końcem lipca Wnioskodawca planuje rozpoczęcie działalności gospodarczej obejmującej swoim zakresem usługi: doradztwa w zakresie finansów, organizacji przedsiębiorstwa, optymalizacji procesów businessowych, ewaluacji i rekrutacji pracowników i kandydatów do pracy, analizowania strumieni przychodów w podmiotach działających w sektorze medycznym, niekoncesjonowane doradztwo podatkowe, tworzenie business planów przedsiębiorstw jak również produktów lub grup produktowych, szkolenia pracowników sprzedaży w zakresie nawiązania i poprawy relacji bussinesowych z klientami.

Wnioskodawca planuje nawiązanie współpracy z szeregiem podmiotów. W ramach współpracy Wnioskodawca będzie świadczyć usługi odpowiadające czynnościom wykonywanym uprzednio jako pracownik na rzecz spółki X.

Od 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawca będzie świadczyć usługi na rzecz byłego pracodawcy.

Przed dniem rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca planuje złożyć oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwa jest również sytuacja, iż Spółka X, wypłaci w 2010 r. Wnioskodawcy w zamian za usługi, które Wnioskodawca będzie świadczył od 1 stycznia 2011 r. zaliczkę na poczet przyszłego wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest opodatkowanie według stawki liniowej 19% (zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) przychodów z tytułu świadczenia usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Spółki, w której Wnioskodawca wykonywał te same czynności w ramach umowy o pracę...
2. Czy wypłacenie przez Spółkę X Wnioskodawcy zaliczki na poczet przyszłego wynagrodzenia powoduje utratę możliwości opodatkowania uzyskanych dochodów stawką 19 %...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy w powyższym stanie faktycznym osoba, która będzie uzyskiwać z prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonywał w poprzednim roku podatkowym w ramach stosunku pracy, może opodatkować takie przychody 19 % stawką podatkową zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy art. 9a ust. 3 podatku dochodowego od osób fizycznych nie ma zastosowania do powyższej sytuacji. Ustawą z dnia 18 marca 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 5 maja 2010 r.) ustawodawca wykreślił z art. 9a ust. 3 - pkt 1. Zgodnie z poprzednią wersją tego artykułu podatnik, który wybrał opodatkowanie prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej stawka liniową 19 %? tracił takie uprawnienie wobec przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik:

1. wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy
2. wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Ustawodawca zmieniając przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmniejszył ograniczenie opodatkowania 19% stawką podatkową przychodów z tytułu świadczenia usług w ramach prowadzenia działalności gospodarczej osiąganych od byłego pracodawcy jedynie do sytuacji, kiedy przychody te są osiągane w tym samym roku podatkowym, w którym podatnik wykonywał lub wykonuje w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca zakończy współpracę ze Spółką X w lipcu 2010 r., a świadczenie usług na jej rzecz Spółki X rozpocznie od 1 stycznia 2011 r. ma prawo do opodatkowania przychodów z tego tytułu 19% stawką podatkową.

Odnosząc się do kwestii wypłaty zaliczki na poczet przyszłego wynagrodzenia w zamian za przyszłe usługi należy zauważyć iż wypłata zaliczki nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, w związku z czym fakt uzyskania zaliczki nie powoduje utraty prawa do opodatkowania przychodów stawką liniową.

Moment powstania przychodu z działalności gospodarczej szczegółowo określa art. 14 ust. 1. pkt 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według którego za datę uzyskania przychodu uważa się, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury, lub uregulowania należności.

Z kolei ustawodawca w ust. 3 w/w przepisu ustawy określił te przypadk, kiedy mimo wystąpienia przesłanek uznania danego zdarzenia za powodujące powstanie przychodu lub przychodu należnego, przychód podatkowy nie wystąpi. I tak w ust. 3 pkt 1 przepisu ustawodawca określił, że do przychodów nie zalicza się ?pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych...?

Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa i doktryną prawa użyte w przytoczonym przepisie sformułowanie ?pobrane wpłaty lub zarachowane należności? odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje przychód podlegający opodatkowaniu. Zaliczki i przedpłaty mogą zostać zwrócone, jeśli do wykonania usługi nie dojdzie, z tym że w momencie pobierania kwoty lub zarachowania należności zakładano, że realizacja usługi nastąpi w następnym okresie sprawozdawczym. Do przychodów nie zalicza się zaliczek i przedpłat zrealizowanych na poczet usług, które zostaną wykonane w przyszłości, ale tylko wtedy, gdy zaliczki przedpłaty można przyporządkować do konkretnych usług o określonym terminie realizacji.

W związku z powyższym w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzyma z góry zapłatę za usługę, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, otrzymane przez niego tytułem zapłaty pieniądze stanowić będą jego przychód w momencie faktycznego wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 30c ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Deklarując wybór tzw. podatku liniowego, jako formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej, podatnik musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 20 maja 2010 r., jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

• wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy, lub

• wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Zauważyć jednocześnie należy, iż ustawą z dnia 18 marca 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2010 r. Nr 75, poz. 473), został uchylony pkt 1 przepisu art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przepis ten otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, iż możliwości wyboru sposobu opodatkowania tzw. podatkiem liniowym pozbawieni zostali ci podatnicy, którzy w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników, wykonywał lub wykonuje na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej świadczyć od 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zasadą wynikającą z treści cytowanego przepisu jest zatem, że przychodem związanym z działalnością gospodarczą jest przychód należny, choćby nie został jeszcze otrzymany.

W myśl art. 14 ust. 1c. cytowanej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Równocześnie jednak należy mieć na uwadze treść przepisu art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, który stanowi, że do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (?).

Wobec powyższego, przychodami nie są otrzymane pieniądze, jeżeli nie są one zapłatą za sprzedany towar bądź wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę na poczet przyszłych świadczeń. Zaliczki (przedpłaty) podlegające w późniejszym terminie rozliczeniu lub zwrotowi, niemające ostatecznego i definitywnego charakteru, nie stanowią przychodu.

Reasumując w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego możliwe jest opodatkowanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy stawką 19%. Wypłata zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone usługi w 2011 r. (jeżeli rzeczywiście będzie zaliczką) nie spowoduje utraty możliwości opodatkowania uzyskanych dochodów stawką 19%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.