Czy można zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów wydatki związane z zakupem zbiorników (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 15.07.2011 r. (data wpływu 19.07.2011 r.) oraz piśmie z dnia 14.09.2011 r. (data nadania 16.09.2011 r., data wpływu 19.09.2011 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-647/11-2/ES z dnia 29.08.2011 r. (data nadania 29.08.2011 r., data doręczenia ? 09.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2007 r. Wnioskodawca kupił stację paliw w skład której wchodziły m.in. zbiorniki paliwowe jednopłaszczowe wraz z osprzętem. Zbiorniki zostały zarejestrowane w ewidencji środków trwałych a następnie rozpoczęto dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z zapisami Rozporządzenia Ministra Gospodarki z 21.11.2005 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 243, poz. 2063 z późn. zm.) nałożono na mnie obowiązek wymiary przedmiotowych zbiorników podziemnych na paliwa płynne z jednopłaszczowych na zbiorniki dwupłaszczowe. Wymienione zbiorniki znajdowały się w dobrym stanie technicznym posiadały wszelkie dozory i dopuszczenia do użytku przez Urzędy, m.in. Urząd Dozoru Technicznego. Wymiana zbiorników ma więc charakter odtworzeniowy, nie uzyska przez to istotnych zmian cech użytkowych, gdyż wynika z konieczności podporządkowania zaleceniom przytoczonego rozporządzenia.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 29 sierpnia 2011 r. Nr IPPB1/415-647/11-2/ES Wnioskodawca doprecyzował, że zakupił stację paliw jako całość. Wchodzące w skład zakupionej stacji paliw podziemne zbiorniki paliwowe wraz z osprzętem zostały zaewidencjonowane na podstawie protokołu przekazania stacji jako odrębne środki trwałe i będą amortyzowane do 2028 r.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku wprowadzenia nowo zakupionych zbiorników jako odrębny środek trwały ich ilość zostałaby zdublowana. Nie powinny one też wchodzić w skład środka trwałego jakim jest stacja paliw, ponieważ nie można potraktować ich jako obiekt pomocniczy obsługujący dany budynek, ani jako wyposażenie samego budynku. Uważa zatem, że nakłady związane z zakupem nowych zbiorników oraz koszty dodatkowe powinny stanowić wydatki na remont i być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu. Wymiana zbiorników nie stanowi bowiem nowej inwestycji, a jedynie przywraca pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego. Konsekwencją remontu ma być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie technicznym i użytkowym, nie zmieniając przy tym jego charakteru ani funkcji, tak jak ma to miejsce przedmiotowej sprawie.

Powyższe stanowisko pozwalają uważać za słuszne interpretacje wydane przez władze podatkowe w analogicznych stanach faktycznych, np. w interpretacji podatkowej z dnia 17.06.2008 r. (IPPB1/415-478/08-02/PJ) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że ?wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wymianę zbiornika paliwa, koszt zakupu zbiornika, zakup przewodu do zbiornika, materiałów do montażu zbiornika, usługi dźwigowe, roboty ziemne, wymiana i ustawienie zbiornika nie przyczynią się do zmiany funkcjonalności środka trwałego (nie nastąpi istotna zmiana cech użytkowych), a będą miały jedynie charakter odtworzeniowy - wymiana podyktowana obowiązkiem nałożonym odrębnymi przepisami prawa - Rozporządzenie Ministra Gospodarki z 21.11.2005 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać. bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 24, poz. 2063). Mając powyższe na uwadze, poniesione wydatki należy zakwalifikować jako remont, a tym samym zaliczyć je bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodu.?

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów wydatki związane z zakupem zbiorników oraz koszty dodatkowe, takie jak: osprzęt zbiorników, zakup materiałów do montażu, usługi dźwigowe, wymianę i ustawienie zbiorników, opłaty za dozór techniczny, badanie zagrożenia korozyjnego...

Zdaniem Wnioskodawcy poniesione wydatki związane z zakupem i wymianą zbiorników paliwowych można zaklasyfikować bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie przyczyniają się one do zmiany funkcjonalności środka trwałego, Wymiana - zbiorników nie powoduje ulepszenia działania stacji, nie wpływa na jakość paliwa, a jedynie przywraca pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.
  
  

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5. licencje,
6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które są zróżnicowane m.in. w zależności od sposobu nabycia, określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wskazać przy tym należy, iż jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 22g ust. 17 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca został zobligowany zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 21 listopada 2005 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać bazy i stacji paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych (Dz. U. Nr 243, poz. 2063) do wymiany zbiorników podziemnych na paliwa płynne z jednopłaszczowych na zbiorniki dwupłaszczowe.

Jak wskazał Wnioskodawca podziemne zbiorniki paliwowe wraz z osprzętem zostały zaewidencjonowane jako odrębne środki trwałe.

W opinii Wnioskodawcy nakłady związane z zakupem nowych zbiorników oraz koszty dodatkowe powinny stanowić wydatki na remont i być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu. Wymiana zbiorników nie stanowi bowiem nowej inwestycji, a jedynie przywraca pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego. Konsekwencją remontu ma być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie technicznym i użytkowym, nie zmieniając przy tym jego charakteru ani funkcji, tak jak ma to miejsce przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się zatem do ww. stanowiska Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja itd. Brak jest także definicji pojęcia remont i modernizacja.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego w odniesieniu do remontu zasadne jest sięgnięcie do definicji sformułowanej w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 245, poz. 1623 ze zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika.

Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych (przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja) polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

W odniesieniu do ww. przepisów oraz do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zauważyć należy, iż skoro, (jak wskazał sam Wnioskodawca) zakupione zbiorniki na paliwo (dwupłaszczowe), stanowić będą odrębne środki trwałe, to na gruncie przedmiotowej sprawy wydatki poniesione na ich nabycie oraz koszty dodatkowe związane z ich montażem nie sposób uznać za wydatki o charakterze remontowym.

Na gruncie przedmiotowej sprawy, przedmiotem planowanych działań będzie bowiem zakup i montaż nowych środków trwałych, a nie remont, czy też ulepszenie zbiorników wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji wydatki poniesione na nabycie ww. zbiorników na paliwo oraz wskazane we wniosku wydatki dodatkowe stanowią w istocie koszt nabycia oraz montażu nowych środków trwałych. Wobec powyższego koszty uzyskania przychodów, prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, stanowić będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków trwałych (tj. dwupłaszczowych zbiorników na paliwo), określonej zgodnie z cyt. art. 22g ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ww. ustawy, odpowiadających cenie nabycia ww. zbiorników powiększonej o wydatki poniesione na ich montaż, tj. osprzęt zbiorników, zakup materiałów do ich montażu, usługi dźwigowe, wymianę i ustawienie zbiorników, opłaty za dozór techniczny, badanie zagrożenia korozyjnego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż prace związane z zakupem i wymianą zbiorników jednopłaszczowych na zbiorniki dwupłaszczowe mają charakter remontowy (odtworzeniowy), a tym samym wydatki z nimi związane można bezpośredniego zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.