Przychód powstanie w dacie najwcześniejszego z powstałych zdarzeń wskazanych w art. 14 ust. 1c ustawy (...)

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, która zajmuje się miedzy innymi długoterminowym najmem samochodów osobowych. Spółka zawiera z najemcą umowę najmu najczęściej na okres 6 m-cy. W zasadach płatności w umowie strony ustalają, iż czynsz najmu pojazdu wyniesie określoną kwotę płatną jednorazowo przed wydaniem pojazdu do używania lub w dniu podpisania umowy na podstawie wystawionej faktury. Faktura za najem zwiera informację dot. okresu najmu, który nastąpi najczęściej w przyszłości np. faktura jest wystawiona z data 5 maja 2014 r. a okres najmu to 16 sierpnia 2014 r. - 15 lutego 2015 r. Zdarzają się również sytuacje, że najemca dokona płatności bez otrzymania faktury np. płatności 22 kwietnia 2014 r. data wystawienia faktury 5 maja 2014 r. Wnioskodawca uznaje, że w takim przypadku mamy do czynienia z umową rozliczną w okresach rozliczeniowych o których mowa w art. 14 ust. le updof gdzie przychód powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego (nie rzadziej niż raz w roku) czyli w omawianym przykładzie dnia 15 lutego 2015 r. Nie ma tutaj znaczenia ani data zapłaty ani data wystawienia faktury ani data faktycznego rozpoczęcia używania pojazdu.

Wzór umowy najmu stanowi załącznik nr 1.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy (w jakiej dacie) powstaje obowiązek rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym?

Czy w podanym przykładzie jest to 15.02.2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie momentu powstania przychodu z tytułu umowy najmu determinują zapisy umowy zawartej pomiędzy najemcą i wynajmującym. W przedstawionym stanie faktycznym mamy więc do czynienia z sytuacją, o której mowa w art. 14 ust. le updof a więc obowiązek podatkowy powstanie w ostatnim dniu umowy najmu (ponieważ wszystkie umowy najmu są krótsze niż 12 miesięcy). Nie ma w tej sytuacji znaczenia dla momentu powstania przychodu data faktury ani moment zapłaty ani żaden inny okres np. miesiąc czy koniec roku podatkowego. To ostatni dzień najmu wskazany w umowie (na fakturze) wyznacza datę powstania przychodu w omawianym przykładzie 15.02.2015 r.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje indywidualne np. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13.06.2011 r. nr ITPB3/423-169-11/DK czy Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 18.06.2012 r. nr ILPB3/423-97/12-2/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 1c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za datę powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, co do zasady, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (albo częściowego wykonania usługi), nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
   
2. uregulowania należności.
   
   

A zatem przychód powstaje - co do zasady - w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.

Nie można jednak utożsamiać pojęcia ?uregulowania należności?, o którym mowa w art. 14 ust. 1c pkt 2 ustawy z otrzymaną zaliczką bądź przedpłatą. Pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie zalicza się bowiem do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Stanowi o tym art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Regulacje zawarte w powyższym przepisie stanowią zatem odstępstwo od ogólnej reguły ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest okoliczność, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Według ?Popularnego słownika języka polskiego? (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - ?przedpłata? oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei ?zaliczka? to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś. Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone. Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej, która zajmuje się miedzy innymi długoterminowym najmem samochodów osobowych. Spółka zawiera z najemcą umowę najmu najczęściej na okres 6 m-cy. W zasadach płatności w umowie strony ustalają, iż czynsz najmu pojazdu wyniesie określoną kwotę płatną jednorazowo przed wydaniem pojazdu do używania lub w dniu podpisania umowy na podstawie wystawionej faktury.

Zatem, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania omawiany uprzednio przepis art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będzie miał także zastosowania art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, iż jeżeli strony ustalają, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zatem warunkiem zastosowania niniejszej regulacji prawnej jest ustalenie przez Strony umowy okresów rozliczeniowych, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie. Z treści wniosku wynika natomiast, że czynsz za cały okres trwania umowy płatny jest jednorazowo.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa uznać należy, że przychód powstanie w dacie najwcześniejszego z powstałych zdarzeń wskazanych w art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika wprost, że moment powstania przychodu został ściśle związany z wystąpieniem najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w tym przepisie, tj. z wykonaniem usługi, wystawieniem faktury, albo uregulowaniem należności.

Jeżeli zatem faktura zostanie wystawiona przed dniem otrzymania zapłaty to datą uzyskania przychodu będzie dzień wystawienia faktury. W przypadku gdy zaplata za usługę nastąpi przed wystawieniem faktury to z tą datą należy utożsamiać moment uzyskania przychodu.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że załącznik do wniosku w postaci wzoru umowy najmu nie podlega analizie i weryfikacji. Podatnik jest zobowiązany do przedstawienia stanu faktycznego wyłącznie we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.