Czy przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości (części ułamkowej nieruchomości) będzie dla Wnioskodawcy (...)

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą zarejestrowanym w ewidencji działalności gospodarczej. Od początku działalności jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Dnia 30 listopada 2004 r., na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi Księgę Wieczystą. Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawca oświadczył, że:

1. kupuje działkę, jako właściciel firmy D.,
2. dokonuje nabycia ?do majątku odrębnego, za fundusze z majątku odrębnego",
3. z żoną nie zawierał małżeńskich umów majątkowych, co przy akcie zostało potwierdzone przez żonę Wnioskodawcy.
   
   

W tym miejscu Wnioskodawca wyjaśnia, że oświadczenie wskazane w punkcie b) nie było zgodne ze stanem faktycznym, ponieważ działkę nabył w rzeczywistości z majątku wspólnego (dorobkowego). Oświadczenie to wynikało z niewiedzy Wnioskodawcy, ponieważ myślał, że majątek nabyty do działalności gospodarczej i w rzeczywistości sfinansowany z dochodów z tejże działalności stanowi Jego majątek odrębny. Nie został też w tej kwestii pouczony przez Notariusza. Reasumując, mimo powyższego oświadczenia, żona z mocy prawa stała się współwłaścicielką wzmiankowanej nieruchomości w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej. Jednakże Sąd Rejonowy na podstawie wniosku złożonego przez Notariusza ujawnił tylko Wnioskodawcę, jako właściciela w księdze wieczystej w roku 2004. Zakup działki zgodnie z ówczesnymi przepisami nie był przedmiotem podatku VAT.

Zakupiona nieruchomość nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Na nabytej działce Wnioskodawca zaczął od 2007 r. wznosić budynek handlowo - mieszkaniowy, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy z dnia 18.02.2005 r. oraz pozwoleniem budowlanym. Według decyzji, 80% powierzchni użytkowej budynku stanowi część handlowa, a 20% powierzchni użytkowej część mieszkalna. A zatem zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, budynek taki mieścił się w kategorii: 1230 - Budynki handlowo-usługowe. Ponieważ budynek miał jednocześnie służyć działalności gospodarczej (działalność handlowa - prowadzenie sklepu z materiałami budowlanymi) oraz celom osobistym (część mieszkalna) w proporcji 80/20, Wnioskodawca dokonywał odliczeń VAT naliczonego, związanego z wznoszeniem tego budynku w wysokości 80% VAT wynikającego z faktur zakupowych, inwestycja do dnia dzisiejszego nie została zakończona a więc budynek nie został zasiedlony ani w części mieszkalnej, ani w części handlowej.

Dnia 20 grudnia 2012 r., działając w obliczu zagrożenia życia po wypadku, Wnioskodawca zawarł z żoną umowę darowizny wzmiankowanej nieruchomości (Akt notarialny). Zawarcie tej umowy było związane z kwestią ?przeniesienia? na żonę przedsiębiorstwa, które prowadził w ramach działalności gospodarczej. Kwestia ta zapewne nie ma znaczenia dla zagadnienia prawnego, w sprawie którego Wnioskodawca składa wniosek, ale tłumaczy przyczyny jego działania.

Na podstawie tegoż aktu notarialnego z dnia 20 grudnia 2012 r. w księdze wieczystej ujawniono jako współwłaścicieli w częściach równych Wnioskodawcę oraz Jego żonę.

Po analizie złożonej sytuacji własności wzmiankowanej nieruchomości Wnioskodawca uważa, że:

1. od dnia zakupu nieruchomości (30.11.2004 r.) Wnioskodawca i Jego żona byli współwłaścicielami nieruchomości, ponieważ nieruchomość została zakupiona z majątku wspólnego do majątku wspólnego,
2. umowa darowizny nieruchomości w tym kontekście nie mogła wywrzeć skutku, ponieważ Wnioskodawca nie mógł dokonać rozporządzenia majątkiem, który nie należał wyłącznie do niego zgodnie z zasadą, że nikt nie może przenieść na drugiego więcej prawa, niż sam posiada (nemo plus iuris in alium transfere potest quam ipse habet).
3. ujawnienie 50% części ułamkowej mojej żony, Bożeny B., w nieruchomości odzwierciedliło tylko stan zgodny z prawem istniejący od dnia 30.11.2004 r.
   
   

Obecnie Wnioskodawca z żoną planują sprzedaż wzmiankowanej nieruchomości. Przychód ze sprzedaży przypadnie po połowie na każdego z małżonków. Wnioskodawca wystawi fakturę na 80% wartości swojego udziału w przychodzie z tytułu sprzedaży ułamkowej części nieruchomości. Wnioskodawca poinformował, że Jego żona składa równocześnie wniosek ORD-IN w sprawie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych (updof):
   1. Czy przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości (części ułamkowej nieruchomości) będzie dla Wnioskodawcy opodatkowany ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof?
      
   2. Jeśli tak, czy przychód ze sprzedaży będzie zwolniony z pdof, ponieważ nieruchomość (część ułamkowa nieruchomości) została nabyta przed 31 grudnia 2008 r., co pozwala skorzystać ze zwolnienia zgodnie z wyżej powołanym przepisem?
2. Odnośnie podatku od towarów i usług (VAT):
   1. Czy sprzedając nieruchomość (część ułamkową nieruchomości) Wnioskodawca powinien działać jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT?
      
   2. Czy skoro 80% powierzchni użytkowej budynku było przeznaczone na działalność gospodarczą, a 20% powierzchni użytkowej budynku na prywatne cele mieszkaniowe, to 80% ceny za udział Wnioskodawcy w nieruchomości będzie opodatkowane VAT a 20% będzie poza regulacją ustawy o VAT?
      
      

Niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko do pytania 1a):

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody ze sprzedaży nieruchomości (ułamkowej części nieruchomości) będą przychodami ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. Mimo tego, że nieruchomość została nabyta w ramach działalności gospodarczej oraz, że Wnioskodawca wznosił na nim budynek, który miał w znaczącej części służyć prowadzeniu działalności gospodarczej, istotne jest to, że nieruchomość ?nie została ujęta w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych?.

Stanowisko takie przyjęto także w orzecznictwie. W szczególności należy powołać się na następujące orzeczenia: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 522/12, orzeczenie prawomocne (sygn. powiązana: II FSK 1545/10); wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2290/10 (sygn. powiązana: I SA/Gl 340/10); wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2094/10 (sygn. Powiązana I SA/Gl 882/09); wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1545/10; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1543/10; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1151/10; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2196/08 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1507/08. W roku 2014 Naczelny Sąd Administracyjny w Uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 17.02.2014 r. (sygn. II FPS 8/13) stwierdził: ?W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. ?a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz 361, z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.? NSA przyjął, że do ustalenia, że sprzedaż nieruchomości nieujętej w ewidencji środków trwałych przedsiębiorcy nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, wystarczająca jest wykładnia językowa. W szczególności NSA stwierdził: ?Mając na uwadze treść zacytowanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. ?a? u.p.d.o.f., należy stwierdzić, że ustawodawca w sposób jasny (jednoznaczny) wskazuje, że niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej:

1. sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza),
2. ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).

   
   
   

Użyte przez ustawodawcę pojęcia w ramach przesłanki pierwszej nie pozostawiają jakichkolwiek dwuznaczności natury interpretacyjnej, gdyż zarówno pojęcie "sprzedaży?, jak też określenie "środka trwałego" pozostaje dostatecznie zdefiniowane w przepisach prawa. Również w zakresie przesłanki drugiej, tj. konieczność "ujęcia" w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych środka trwałego, po odczytaniu zwrotu "ujęcia" prowadzi do jednoznacznych rezultatów.

W słowniku języka polskiego pod pojęciem "ująć" między innymi czytamy: "sformułować coś w pewien sposób, dać czemuś określoną formę" (zob. red. M. Szymczak, Słownik języka polskiego, Warszawa 1989 r., s. 587). Dlatego też, nie ulega wątpliwości, że dokonana sprzedaż środka trwałego, bezwzględnie powinna być poprzedzona uprzednim właściwym "sformułowaniem go - ujęciem" w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych oraz prawnych.?

W konsekwencji takiej wykładni przepisów prawa, zdaniem Wnioskodawcy, źródłem przychodu ze sprzedaży wzmiankowanej nieruchomości (części ułamkowej nieruchomości) będzie przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof.

Stanowisko do pytania 1b):

Skoro przychody z tego źródła zostały określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 Wnioskodawca będzie miał prawo skorzystać ze zwolnienia z podatku od uzyskanego dochodu, ponieważ, zgodnie z przepisem uzyskanie przychodu nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Wnioskodawca przypomina, że nieruchomość została nabyta w roku 2004 a budynek nie został zakończony i zasiedlony (jest w fazie budowy). W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości (ułamkowej części nieruchomości) będzie zwolniona z pdof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości jest prawidłowe.

Ad. 1

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 2

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, sięgnąć należy do definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), w szczególności w art. 46 § 1. Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Budynki trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki wybudowane na tym gruncie. Budynek trwale związany z gruntem, jako cześć składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Zatem w sytuacji, gdy najpierw dochodzi do nabycia gruntu, a dopiero później ? np. w latach następnych wybudowany zostaje budynek, istotnym z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dnia 30 listopada 2004 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości. Przy nabyciu oświadczył, że a) kupuje działkę, jako właściciel firmy, b) dokonuje nabycia ?do majątku odrębnego, za fundusze z majątku odrębnego", c) z żoną nie zawierał małżeńskich umów majątkowych, co przy akcie zostało potwierdzone przez żonę. Na nabytej działce Wnioskodawca zaczął od 2007 roku wznosić budynek handlowo- mieszkaniowy. Inwestycja ta jednak nie została zakończona i budynek nie został zasiedlony ani w części handlowej ani w części mieszkalnej. W dniu 20 grudnia 2012 r. Wnioskodawca zawarł z żoną umowę darowizny, przedmiotowej nieruchomości w formie aktu notarialnego. Na podstawie tego aktu Wnioskodawca z żoną stali się współwłaścicielami tej nieruchomości w częściach równych. Obecnie Wnioskodawca z żoną planują sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich.

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 ww. ustawy).

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Prawo ustanawia jednak zasadę, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zgodnie natomiast z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, a więc wszystkie nieruchomości, ruchomości oraz zbywalne prawa majątkowe, czyli takie, które mogą być przedmiotem sprzedaży. Darowizną można objąć także rzeczy przyszłe. Umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej (konsensualnej) - do zawarcia umowy dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli ? i jednostronnej, jako nie przynoszącej darczyńcy żadnej opłaty. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Zatem jeżeli Wnioskodawca tak rozporządził nieruchomością, która stanowiła jego majątek odrębny, że obdarował nią swoją żonę, to przedmiot majątkowy, wchodzący w skład jego majątku osobistego co do zasady powinien stać się majątkiem odrębnym jego żony, zgodnie z powołanym art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Jednakże wskutek oświadczenia darczyńcy, który daruje rzecz należącą do jego majątku odrębnego współmałżonkowi, że przedmiot darowizny wejdzie w skład majątku objętego wspólnością ustawową obojga małżonków, dochodzi do sytuacji, w której darczyńca po dokonaniu darowizny zostaje współwłaścicielem wraz z obdarowanym współmałżonkiem w częściach równych.

Należy zauważyć, że w przypadku Wnioskodawcy, który dokonał darowizny ze swojego majątku odrębnego do majątku wspólnego swojego i żony nie można mówić, że z chwilą darowizny miało u niego miejsce nowe nabycie nieruchomości. Co istotne bowiem, przed dokonaniem darowizny Wnioskodawca był jedynym właścicielem nieruchomości, którą nabył w 2004 r. Po dokonaniu darowizny nastąpiła w jego przypadku jedynie zmiana struktury własności. W wyniku dokonanej darowizny z jedynego właściciela stał się On współwłaścicielem we wspólności małżeńskiej. Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca dokonując darowizny na rzecz żony do majątku wspólnego nie nabył przedmiotowej nieruchomości w dniu sporządzenia umowy darowizny. Nie można bowiem w świetle praw skutecznie darować rzeczy lub prawa samemu sobie. Wnioskodawca nie może powtórnie nabyć od siebie samego czegoś, czego jest już właścicielem - bez wątpienia Wnioskodawca nieruchomość nabył bowiem do majątku odrębnego wcześniej tj. w 2004 r. Skutek w postaci zbycia czyli utraty prawa własności, umowa darowizny wywoła u Wnioskodawcy jednakże tylko do udziału w nieruchomości.

Dokonana darowizna nie skutkowała zatem u Wnioskodawcy nabyciem udziału w nieruchomości. Z uwagi na fakt, że przeniesienie własności nieruchomości w drodze darowizny ze swego majątku odrębnego do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości należy zatem uznać dzień 30 listopada 2004 r., kiedy to Wnioskodawca nabył do majątku osobistego przedmiotową nieruchomość. Tym samym 5-letni termin, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 liczony od końca 2004 r. upłynął z końcem 2009 r.

Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału w nieruchomości, nabytego w 2004 roku, nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8.

W związku z powyższym Wnioskodawca słusznie uważa, że nie zapłaci podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z planowaną transakcją sprzedaży udziału w nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.