sposób opodatkowania dochodów uzyskanych przez akcjonariusza z tytułu wypłaty dywidendy przez spółkę (...)

UZASADNIENIE

W dniu 03.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskanych przez akcjonariusza z tytułu wypłaty dywidendy przez spółkę komandytowo-akcyjną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka dokonuje na rzecz Wnioskodawcy wypłat z zysku w postaci dywidendy na podstawie corocznej uchwały walnego zgromadzenia spółki o podziale zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca uprawniony jest do wyboru sposobu opodatkowania swoich przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, na zasadach określonych w art. 30 c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 00. 14.176 ze zm.)...

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. 64.16.93 z późn. zm.) osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Powołany wyżej przepis jest podstawą dla ustanowienia osobowości prawnej podmiotu na gruncie prawa polskiego. Przepis ten wskazuje, że osobowość prawna zostaje przyznana podmiotowi w ustawach szczególnych. Ustawą szczególną rozstrzygającą o osobowości prawnej spółek handlowych jest ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 00.94.1037) (nazywana w dalszej części przez Wnioskodawcę ustawa KSH). Art. 12 tej ustawy przyznaje osobowość prawną spółkom kapitałowym, wśród których nie została wymieniona spółka komandytowo-akcyjna. Jak wskazuje art. 4 par. 1 pkt 1 ustawy KSH ? spółka komandytowo-akcyjna stanowi spółkę osobową. Art. 125 ustawy KSH określa szerzej instytucję spółki komandytowo-akcyjnej, stanowiąc, że spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Zdaniem Wnioskodawcy, i ten przepis potwierdza, że spółka komandytowo-akcyjna ? jako spółka osobowa ? nie posiada osobowości prawnej.

Na podstawie przedstawionych powyżej argumentów, Wnioskodawca wyraża pogląd, że spółka komandytowo-akcyjna nie jest osobą prawną w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, ponieważ przepisy szczególne (ustawa KSH) nie przyznają jej osobowości prawnej i określają ją jako spółkę osobową. Wnioskodawca stoi w związku z tym na stanowisku, że spółka komandytowo-akcyjna posiada jedynie pośrednią, pomocniczą podmiotowość prawną albowiem rzeczywistymi adresatami praw i obowiązków są jej wspólnicy.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu podnieść, że zgodnie z art. 1 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. 00.54.654), przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (...). Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis wyłącza spółkę komandytowo-akcyjną, jako spółkę niemającą osobowości prawnej, z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca uważa więc, że w związku z uzyskiwaniem przez spółkę komandytowo-akcyjną dochodów podlegających następnie podziałowi, podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, ale jej wspólnicy. Powyższy punkt widzenia potwierdza analiza przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 00.14.176 ze zm.) określana dalej przez Wnioskodawcę ustawa pdof. Ustawa rozróżnia obowiązki podatkowe udziałowców spółek prawa handlowego na podstawie kryterium posiadania przez te spółki osobowości prawnej. Ustawa opodatkowuje udziałowców spółek niemających osobowości prawnej tak, jak osoby prowadzące działalność gospodarczą. Z kolei, udziałowcy spółek będących osobami prawnymi odprowadzać mają podatek z uzyskanej dywidendy Art. 5b ust 2 ustawy pdof stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy pdof jako jedno ze źródeł przychodów wymienia pozarolniczą działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy pdof, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną (...) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Wnioskodawca uważa, że powyższe przepisy odnoszą się do przychodu akcjonariusza z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej ponieważ, zgodnie z zasadami wykładni literalnej, spółka komandytowo-akcyjna jest ?spółką niemającą osobowości prawnej?, zaś jej akcjonariusz ? określonym w przepisach wspólnikiem.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że powołane przepisy ustawy pdof nie określają przychodów z udziału wspólnika w spółce osobowej jako dywidendy. Ustawa pdof nazywa dywidendą jedynie wypłatę z udziału w zyskach osób prawnych. Jak już wyżej Wnioskodawca wskazał, spółka osobowa nie jest osobą prawną. Zdaniem Wnioskodawcy, dywidenda wypłacana na rzecz wspólników spółki komandytowo-akcyjnej nie może być więc traktowana jako dywidenda na gruncie ustawy pdof.Wnioskodawca uważa, że status podatkowy wspólnika spółki osobowej został w ustawie pdof zrównany ze statusem podatkowym osoby prowadzącej działalność gospodarczą na własny koszt i rachunek. Dochód wspólnika spółki osobowej opodatkowany jest więc tak jak dochód uzyskiwany na bieżąco z działalności.

Na potwierdzenie powyższej tezy Wnioskodawca pragnie przywołać ustęp z komentarza do podatku dochodowego od osób fizycznych autorstwa pana Janusza Marciniuka (Podatek dochodowy od osób fizycznych 2009, wydanie 10. CH. Beck, Warszawa 2009). W komentarzu zawarta jest analiza art. 5b ust. 2 ustawy pdof: (...) Wprowadzenie ust. 2 o wspomnianej wyżej treści w pierwszej kolejności stanowi jednoznaczne potwierdzenie faktu, że przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej (cywilna, jawna, partnerska, komandytowa komandytowo-akcyjna) są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Umieszczenie tego rozstrzygnięcia w art. 5b pdof powoduje, że treść ust. 1 komentowanego przepisu nie może być interpretowana w oderwaniu od treści ust. 2. To zaś oznacza, że wykonywanie czynności przez te same dwie osoby w ramach np. spółki cywilnej lub jawnej musi być kwalifikowane z podatkowego punktu widzenia w identyczny sposób jak wykonywanie tych czynności przez te same dwie osoby jako niezależnych przedsiębiorców, na podstawie np.: umowy o współpracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższej argumentacji wynika, że dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu udziału w tej spółce stanowi dla niego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy pdof. Wnioskodawca uważa, że do uzyskiwanego przez niego dochodu znajdzie tym samym zastosowanie art. 9a ust. 2 ustawy pdof. Przepis ten stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego ? do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. W ust. 5 pkt 2 tego artykułu czytamy, że jeżeli podatnik jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej ? wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Art. 30c ustawy pdof w ust. 1 stanowi, że podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (...) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W związku z powyższym, przy zastrzeżeniu konieczności spełnienia wymogów z art. 9 ust. 2 ustawy pdof (złożenie pisemnego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego), Wnioskodawca uważa się za uprawnionego do opodatkowania przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej określoną w art. 30c stawką podatku w wysokości 19%.Jednocześnie, art. 8 ust 1a stanowi, że przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust 1 pkt 3) (...), osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust 1. Wnioskodawca rozliczać więc będzie oddzielnie dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane stawką 19%. Wnioskodawca uważa, że obowiązany będzie także do wpłacania na rachunek urzędu skarbowego zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 44 ust. 1 z zastrzeżeniem ust. 3f ustawy pdof.

Przedstawione stanowisko Wnioskodawcy dotyczące kwalifikacji podatkowej dochodu z udziału akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej, a także możliwości opodatkowania tego dochodu 19% stawką podatku, potwierdzają indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydane w imieniu Ministra Finansów W interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2007 roku (sygn. IPPB1/415-270/07-2/AŻ) Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Targówek stwierdził, że: (...) uznać należy za prawidłowe stanowisko przyjęte we wniosku złożonym w dniu 11 grudnia 2006 roku tj. stwierdzenie, że Pan jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej może wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (?).

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2009 roku (sygn. ITPB1/415- 216/09/MR) uznał za prawidłowe następujące stanowisko: Zgodnie z ust. 5 pkt 2 tego artykułu (art. 9a ustawy pdof), do wyboru opodatkowania według stawki liniowej uprawnionym jest także wspólnik spółki osobowej (tj. zarówno komplementariusz jak i akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej będący osobą fizyczną) (?). Reasumując powyższe należy uznać, że ustawodawca nie czyni żadnego wyjątku w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej uzyskanych z udziału w tej spółce w stosunku do dochodów osiąganych przez wspólników w innych spółkach osobowych Oznacza to, iż Wnioskodawca jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej jest opodatkowany na zasadach dotyczących wszystkich innych wspólników spółek osobowych, czyli jest zobowiązany do rozliczania dochodów uzyskiwanych z tej spółki na bieżąco na zasadach dotyczących dochodów z prowadzenia działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2008 roku (sygn. IBPB1/415-600/08/AB) potwierdził dokonaną powyżej kwalifikację udziału akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej: (...) dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie, dla jej wspólnika ? osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej ( ?).

Podsumowując, Wnioskodawca wyraża pogląd, że przychód z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowi dla niego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który może być opodatkowany 19% stawką liniową podatku, zgodnie z art. 30c ustawy pdof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że orzeczenia te zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB1/415-270/07-2/AŻ, interpretacja indywidualna